增值税特殊征税范围与特殊交易行为案例分析.docx
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增值税特殊征税范围与特殊交易行为案例分析
增值税特殊征税范围与特殊交易行为案例分析
目录
01增值税中境内的界定
02增值税中的非营业活动
03不征收增值税的特殊项目
04三种特殊应税行为
05一般纳税人适用征收率的特殊交易
06特殊销售方式
07按照差额征税
·
一、增值税中境内的界定
1.在中国境内销售货物:
是指销售货物的起运地或者所在地在境内。
2.在中国境内提供加工、修理修配劳务:
是指提供的应税劳务发生地在境内。
3.境内销售服务、无形资产、不动产，是指：
（1）服务（租赁不动产除外）或者无形资产（自然资源使用权除外）的销售方或购买方在境内；
（2）销售或租赁的不动产在境内；
（3）销售自然资源使用权的自然资源在境内；
（4）财政部和国家税务总局规定的其他情形。
· 4.下列情形不属于在境内销售服务或者无形资产：
（1）境外单位或者个人向境内单位或者个人销售完全在境外发生的应税服务；比如，美国酒店向中国游客提供到美国旅游的住宿服务；
（2）境外单位或者个人向境内单位或者个人销售完全在境外使用的无形资产；比如，美国甲公司将一项专利技术转让给中国乙公司在美国的子公司使用；
（3）境外单位或者个人向境内单位或者个人出租完全在境外使用的有形动产；比如，美国甲公司将一台机器设备出租给中国乙公司在美国的子公司使用；
（4）财政部和国家税务总局规定的其他情形：
①为出境的函件、包裹在境外提供的邮政服务、收派服务；
②向境内单位或个人提供的工程施工地点在境外的建筑服务、工程监理服务；
③向境内单位或个人提供的工程、矿产资源在境外的工程勘察勘探服务；
④向境内单位或个人提供的会议展览地点在境外的会议展览服务；
·
【案例】
根据增值税有关规定，下列行为是否应缴纳我国的增值税：
1.美国A旅游公司承接了小王向我国甲旅游公司购买的美国旅游的套餐收取的旅游费用。
【案例解析】美国A旅游公司提供的是完全在境外的旅游服务，不需要向我国缴税。
2.法国B公司将其在意大利的办公楼出租给我国企业在意大利的子公司使用。
【案例解析】不动产按照属地原则，不需要缴纳增值税。
3.英国C公司对我国企业开拓国际、国内市场提供咨询服务。
【案例解析】应税服务按照属人原则，购买方我国企业在境内，需要缴税。
4.印度D公司为我国企业在印度的建筑工程提供监理服务。
【案例解析】工程地点在境外的服务，不需要缴纳增值税。
·
二、增值税中的非营业活动
非营业活动，不属于征税范围，具体包括：
1.行政单位收取的政府性基金或者行政事业性收费的活动。
要同时满足下列条件：
一是由国务院或者财政部批准设立的政府性基金，由国务院或者省级人民政府及其财政、价格主管部门批准设立的行政事业性收费；比如铁路建设基金、民航发展基金、机动车号牌工本费、房屋产权登记费等等。
二是收取时开具省级以上（含省级）财政部门监（印）制的财政票据；
三是所收款项全额上缴财政。
2.单位或者个体工商户聘用的员工为本单位或者雇主提供取得工资的服务（职务性服务）。
比如，员工为单位修理机器设备等等。
3.单位或者个体工商户为员工提供服务（自我服务）。
比如，单位食堂向员工收费用餐。
·
三、不征收增值税的特殊项目
（1）对纳税人（非营利性单位）收取的会员费收入不征收增值税。
（2）纳税人取得的中央财政补贴，不征收增值税；
（3）政府执罚部门和单位查处的罚没物品、专营的财物，拍卖或处理后取得的收入全额上缴财政，不予征税。
经营单位购买后再销售的照章征收增值税。
（4）融资性售后回租业务中，承租方出售资产的行为不属于增值税的征税范围。
（5）根据国家指令无偿提供的:
铁路运输服务、航空运输服务，属于以公益活动为目的的服务，不征收增值税。
（6）行政单位收取的满足条件的政府性基金或者行政事业性收费，不征收增值税；
（7）存款利息，不征收增值税；利息包括结构性存款的固定利息加浮动利息收益。
（8）被保险人获得的保险赔付，不征收增值税；
（9）房地产主管部门或者其指定机构、公积金管理中心、开发企业以及物业管理单位代收的住宅专项维修资金，不征收增值税；
· （10）纳税人在资产重组过程中，通过合并、分立、出售、置换等方式，将全部或者部分实物资产以及与其相关联的债权、负债和劳动力一并转让给其他单位和个人，其中涉及的货物、不动产转让、土地使用权，不属于增值税的征税范围。
增值税一般纳税人按照上述规定进行资产重组并按程序办理注销税务登记的，其在办理注销登记前尚未抵扣的进项税额可结转至新纳税人处继续抵扣。
区别
不征税收入
免税收入
征税范围
不属于
属于
是否增值
不存在
存在
进项税额
可以抵扣
不得抵扣，需要做进项转出
企业所得税中
纳税调减，发生的支出不得税前扣除，要做纳税调增
纳税调减，发生的支出可以税前扣除，不需要纳税调增
· 【案例】下列业务应当征收增值税的有：
1.被保险人获得的保险赔付。
【案例解析】不征。
· 2.航空公司根据国家指令无偿提供用于公益事业的航空运输服务。
【案例解析】不征。
· 3.居民存款利息。
【案例解析】不征。
· 4.母公司向子公司出售不动产。
【案例解析】属于正常销售行为，征收增值税。
四、三种特殊应税行为
1.视同销售（9种）：
【注】视同销售的原理：
一是防止增值税抵扣链条中断；
二是防止纳税人逃税；
三是体现增值税进项和销项计算的配比原则。
（1）将货物交付他人代销——代销中的委托方：
（2）销售代销货物——代销中的受托方：
【注】
委托方：
计算销项税额时销售额中不得扣除支付给受托方的手续费，手续费计入销售费用。
受托方：
收取的代销手续费，应按经纪代理服务6%的税率缴纳增值税。
· （3）总分机构（同一县市除外）之间移送货物用于销售的，移送当天发生增值税纳税义务。
（4）将自产、委托加工的货物用于非应税项目。
（5）将自产、委托加工的货物用于集体福利或个人消费。
· （6）将自产、委托加工或购进的货物作为投资，提供给其他单位或个体工商户。
（7）将自产、委托加工或购进的货物分配给股东或投资者。
（8）将自产、委托加工或购进的货物无偿赠送其他单位或者个人。
自产货物
对内使用
总分机构
赠送
投资、分配、职工福利
增值税
×
√
√
√
企业所得税
×
×
√
√
会计
×
×
×
√
（9）单位或个体工商户向其他单位或者个人无偿提供应税服务、无偿转让无形资产或不动产的，但以公益活动为目的或者以社会公众为对象的除外（如抗震救灾、公益广告等等）。
【注】这里不包括捐赠货物。
· 【案例】
下列业务应当按照视同销售货物征收增值税的是：
1.将自产摩托车作为福利发给职工。
【案例解析】征收。
2.将自产的办公桌用于财务部门办公使用。
【案例解析】不属于视同销售，属于将自产货物用于增值税应税项目。
3.将自产机器设备用于生产服装。
【案例解析】不属于视同销售，属于将自产货物用于增值税应税项目。
4.将购进的轿车分配给股东。
【案例解析】征收。
· 【案例】
某客运公司为一般纳税人，购买矿泉水一批，取得增值税专用发票注明价款2万元、增值税0.26万元，其中70%赠送给运送的旅客，30%用于公司集体福利。
则该公司上述业务应纳增值税税额是：
【案例解析】将外购的货物用于集体福利，属于不得抵扣的情形；赠送的部分属于视同销售。
应纳税额＝销项税额0.26×70%-进项税额0.26×70%＝0（万元）。
·
2.兼营行为：
纳税人发生多种应税行为，面对多个不同客户，应当分别核算销售额，分别适用不同税率或征收率。
未分别核算销售额的，从高适用税率。
纳税人销售活动板房、机器设备、钢结构件等自产货物，同时提供建筑、安装服务的，不属于混合销售，按照兼营行为征税。
3.混合销售：
指纳税人一项销售行为既涉及货物又涉及应税行为，面对一个客户。
根据纳税人的主业判断增值税税率。
从事货物生产、批发、零售为主的纳税人都按照销售货物征收增值税，其他纳税人按照销售服务征收增值税。
· 【案例】
根据增值税有关规定，下列说法正确的是：
1.甲建筑安装公司向A客户提供塑钢窗安装服务并销售自产的塑钢窗，应当按照混合销售9%缴纳增值税。
【案例解析】不正确，自产的按照兼营缴纳增值税，安装服务按照9%税率，塑钢窗按照13%税率。
2.乙建筑安装公司向B客户提供塑钢窗安装服务并销售外购的塑钢窗，应当按照兼营销售缴纳增值税，安装服务按照9%税率，销售塑钢窗按照13%税率。
【案例解析】不正确，外购的按照混合销售9%税率缴纳增值税。
· 3.丙塑钢窗商店向C客户提供塑钢窗安装服务并销售外购的塑钢窗，应当按照混合销售9%税率缴纳增值税。
【案例解析】不正确，丙塑钢窗商店主营业务是销售货物，应当按照混合销售13%缴纳增值税。
4.丁塑钢窗商店向D客户提供塑钢窗安装服务，并向E客户销售外购的塑钢窗，应当按照混合销售13%税率缴纳增值税。
【案例解析】不正确，面对不同客户销售非自产的货物，按照兼营缴纳增值税，安装服务按照9%税率，销售塑钢窗按照13%税率。
· 5.自然人向单位提供无偿服务,应当缴纳增值税。
【案例解析】不正确，不征，无偿提供应税行为的主体不包括自然人。
6.美容院销售面值5000元的美容卡，凡是促销期间买卡的客户，都赠送价值600元的水疗一次。
赠送的水疗服务，应当按照无偿赠送单独缴纳增值税。
【案例解析】不正确，不征，水疗服务属于附条件的赠送，不是无偿赠送。
· 7.按摩院给张三提供价值500元的按摩服务并赠送价值50元的按摩膏，赠送的按摩膏应当按照无偿赠送按13%缴纳增值税。
【案例解析】不正确，应当按照混合销售，按摩膏与按摩服务一起按照500元和居民生活服务6%缴纳增值税。
8.建筑施工企业以自己生产的建筑材料，承接包工包料工程，应当分别按照建筑服务和销售货物缴纳增值税。
【案例解析】正确，如果建筑材料是外购的，则按照混合销售，全部按建筑服务缴纳增值税。
· 9.甲公司将自己生产的一批货物向地震灾区无偿赠送，不缴纳增值税。
【案例解析】不正确，视同销售征税。
10.公司免息借款给个人，不缴纳增值税。
【案例解析】不正确，视同销售征税。
11.个人（包括个人股东）无偿借款给单位，应当缴纳增值税。
【案例解析】不正确，不征，无偿提供应税行为的主体不包括自然人。
·
五、一般纳税人适用征收率的特殊交易
1.适用征收率5%的情形：
（1）提供劳务派遣服务选择差额纳税的；
（2）提供人力资源外包服务；
（3）选择简易计税办法销售不动产和不动产经营租赁的；
（4）选择简易计税收取试点前开工的一级公路、二级公路、桥、闸通行费的。
· 2.适用征收率3%的情形：
（1）县级及县级以下小型水力发电单位生产的电力；
（2）自产建筑用和生产建筑材料所用的砂、土、石料；
（3）以自己采掘的砂、土、石料或其它矿物连续生产的砖、瓦、石灰（不含粘土实心砖、瓦）；
（4）用微生物、微生物代谢产物、动物毒素、人或动物的血液或组织制成的生物制品；
（5）自产的自来水；或者自来水公司销售自来水；
（6）自产的商品混凝土（仅限于以水泥为原料生产的水泥混凝土）；
（7）单采血浆站销售非临床用人体血液；
（8）寄售商店代销寄售物品（包括居民个人寄售的物品在内）；
（9）典当业销售死当物品；
（10）药品经营企业销售生物制品；
（11）提供公共交通运输服务；主要指客运，包括轮客渡、公交客运、地铁、城市轻轨、出租车、长途客运、班车，但不包括铁路客运；
（12）动漫企业为开发动漫产品提供的动漫背景设计、字幕制作等，以及在境内转让动漫版权；
（13）电影放映服务、仓储服务、装卸搬运服务、收派服务、文化体育服务、教育辅助服务；
· （14）以营改增之前，取得的有形动产为标的物提供的经营租赁服务，或签订的尚未执行完毕的有形动产租赁合同；
（15）非企业性单位中的一般纳税人，提供的研发和技术服务，信息技术服务，鉴证咨询服务，销售无形资产；
（16）建筑企业一般纳税人提供建筑服务属于老项目的；
（17）高速公路通行费，减按3%；
（18）提供非学历教育服务、教育辅助服务，减按3%；
（19）提供物业管理服务的纳税人收取的自来水水费，以扣除对外支付的自来水水费后的余额为销售额，按3%简易计税；
（20）资管产品管理人发生资管产品运营业务，暂适用增值税简易计税方法（3%）；其他增值税业务按照现行规定缴纳增值税；
（21）自2018年5月1日起，生产销售、批发、零售抗癌药品的，自2019年3月1日起，生产销售、批发、零售罕见病药品的。
·
【案例】
一般纳税人发生的下列应税行为中，可以选择简易计税方法计缴增值税的是：
1.电影放映服务
【案例解析】正确。
2.文化体育服务
【案例解析】正确。
3.收派服务
【案例解析】正确。
4.公交客运服务
【案例解析】正确。
5.提供装卸搬运服务
【案例解析】正确。
6.提供文化体育服务
【案例解析】正确。
7.提供税务咨询服务
【案例解析】不正确。
中介服务不得选择简易计税方法。
8.提供公共交通运输服务
【案例解析】正确。
· 【案例】
增值税一般纳税人销售自产的下列货物中，可选择按照简易办法计算缴纳增值税的是：
1.生产建筑材料所用的沙土
【案例解析】正确。
2.以水泥为原材料生产的水泥混凝土
【案例解析】正确。
3.用微生物制成的生物制品
【案例解析】正确。
4.县级以下小型火力发电单位生产的电力
【案例解析】不正确。
应当是县级及县级以下小型水力发电单位生产的电力。
·六、特殊销售方式
1.折扣折让方式销售：
类型
说 明
税务处理
折扣销售
（商业折扣）
①目的：
促销；仅指价格折扣；
②实物折扣：
按视同销售中“无偿赠送”处理
折扣额可以从销售额中扣减
（同一张发票“金额栏”上注明）
销售折扣
（现金折扣）
目的：
发生在赊销之后，属于一种融资行为
折扣额不得从销售额中减除
销售折让
目的：
保证商业信誉，对已售产品出现品种、质量问题而给予购买方的补偿
折让额可以从销售额中减除
销售后返现
返还的现金本质上属于销售费用
返现金额不得从销售额中扣除
· 【案例】甲企业销售设备一台，不含税价款300万元，考虑到与购买方长期合作，给予5%价格优惠（开一张发票）；由于购货方及时付款，给予2%的销售折扣，同时，因为产品质量有瑕疵，给客户折让3%。
则该企业应缴纳的销项税额为：
【案例解析】销项税额＝300×（1－5%－3%）×13%＝35.88（万元）。
· 2.以旧换新销售：
按新货同期销售价格确定销售额，不得扣减旧货收购价格；但金银首饰可以扣减旧货收购价格。
3.还本销售：
是指纳税人在销售货物后，到一定期限由销售方一次或分次退还给购货方全部或部分价款。
销售额就是货物销售价格，不得扣减还本支出。
4.以物易物销售：
双方均作购销处理，以各自发出的货物核算销售额并计算销项税额，进项税额符合规定的可以抵扣。
【案例】
某汽车生产企业为增值税一般纳税人，9月份业务如下：
（1）将生产的800辆汽车分两批出售，其中：
300辆增税专用发票注明金额4500万元，税额为765万元；500辆增税专用发票注明金额6500万元，税额1105万元。
（2）将生产的100辆小汽车用于换取生产资料，以成本12万元每辆互相开具，增值税专用发票注明金额1200万元，税额204万元。
则本月应缴纳的增值税为：
【案例解析】
平均售价＝（4500＋6500）÷800＝13.75（万元）；
应纳增值税＝销项税额765万元＋1105万元＋100辆×13.75万元/辆×13%－进项税额204万元＝1844.75（万元）
·
5.包装物押金处理：
（1）销售货物收取的包装物押金，如果单独记账核算，时间在1年以内，又未过期的，不并入销售额征税。
因逾期或超过1年的未收回包装物不再退还的押金，应并入销售额征税。
逾期包装物押金为含税收入，需换算成不含税价再并入销售额，征税税率为所包装货物适用税率。
（2）如果是包装物租金，按照价外费用直接并入销售额征税。
（3）若包装物随同货物一起销售，则作为价外费用并入销售额征税。
（4）酒类产品包装物押金：
啤酒、黄酒：
按是否逾期处理；
啤酒、黄酒以外的其他酒类产品：
无论是否逾期、是否返还，一律并入销售额征税。
· 【案例】
某酒厂3月销售粮食白酒和啤酒给副食品公司，其中：
白酒开具增值税专用发票，收取不含税价款50000元，另外收取包装物押金3390元；啤酒开具普通发票，收取的价税合计款22600元，另外收取包装物押金1500元。
副食品公司按合同约定，于当年12月将白酒、啤酒包装物全部退还给酒厂，并取回全部押金。
该酒厂当月还没收逾期未退还包装物的押金113元。
该酒厂当月增值税销项税额：
【案例解析】
销项税额＝（50000＋3390÷1.13＋22600÷1.13＋113÷1.13）×13%＝9503（元）
·
6.贷款服务的销售额：
以收到的全部利息及利息性质的收入为销售额；不得扣减利息支出。
· 【案例】
金融企业提供金融服务取得的下列收入中，按“贷款服务”缴纳增值税的是：
1.买入返售金融商品利息收入。
【案例解析】正确。
2.以货币资金投资收取的保底利润。
【案例解析】正确。
3.融资性售后回租业务取得的利息收入。
【案例解析】正确。
4.金融商品持有期间取得的非保本收益。
【案例解析】不正确。
贷款服务的实质是利息收益是可以确定的，而非保本收益不确定，不属于贷款服务的利息收入。
·
7.按照差额征税
（1）.金融商品转让的销售额：
按照卖出价扣除买入价后的余额为销售额，不得扣除买卖过程中的交易税费。
（1）金融商品买入价，可以选择按照加权平均法或移动加权平均法进行核算，36个月内不得变更。
（2）在同一个会计年度内，不同的金融商品转让，按照盈亏相抵后的余额为销售额，但不得跨年度结转。
· 【案例】
某金融公司为一般纳税人，2019年第四季度之前转让金融商品亏损15000元，2019年第四季度转让债券卖出价为100000元（含增值税价格，下同），该债券是2018年9月购入的，买入价为60000元，2019年1月取得利息6000元，缴纳了增值税。
该公司转让金融商品应该缴纳的增值税是：
【案例解析】
利息收入不属于金融商品转让，不能合起来计算。
转让金融商品的应纳税额＝（100000－60000－15000）÷（1＋6%）×6%＝1415.09（元）。
·
（2）.航空运输企业的销售额，不包括代收的机场建设费和代售其他航空运输企业客票而代收转付的价款。
（3）.客运场站服务的销售额，以取得的全部价款和价外费用扣除支付给承运方运费后的余额，从承运方取得的增值税专用发票注明的增值税，不得抵扣。
（4）.提供旅游服务的销售额，可以选择以取得的全部价款和价外费用，扣除支付给其他单位或个人的住宿费、餐饮费、交通费、签证费、门票费、支付给其他接团旅游企业的旅游费用后的余额。
· 【案例】
根据增值税法律制度的规定，选择差额计税的旅游公司发生的下列支出中，在确定增值税销售额时可以扣除的是（）。
1.支付的广告制作费
【案例解析】不正确。
正常经营支出不得扣除。
2.替旅游者支付的酒店住宿费
【案例解析】正确。
3.支付的导游工资
【案例解析】不正确。
正常经营支出不得扣除。
4.支付的办公室租金
【案例解析】不正确。
正常经营支出不得扣除。
·
（5）.经纪代理服务，以取得的全部价款和价外费用，扣除向委托方收取并代为支付的政府性基金和行政事业性收费后的余额为销售额。
（6）.纳税人提供劳务派遣服务，以取得的全部价款和价外费用，扣除支付给劳动者的工资及社会保险后的余额为销售额。
· 【小结】
（1）实行差额扣除的价款，必须取得合法有效的扣除凭证，这是差额计税的前提，否则不得扣除。
（2）纳税人将差额部分款项支付出去时，如果取得的凭证是增值税扣税凭证的，其进项税额不得抵扣。
（3）凡是差额计税的，扣除部分的金额不得开具专票。
（4）差额计税是纳税人选择的，不是必须的。
如果不选择差额纳税，也可以按照一般计税办法全额计税，抵扣进项。
【案例】
某制衣企业为增值税一般纳税人，某月发生下列业务应当缴纳增值税的处理是：
（1）生产加工一批新产品450件，每件成本价380元（无同类产品市场价格），其中：
150件赠送给某演出单位，剩余300件全部售给本企业职工，取得不含税销售额114000元。
【案例解析】
组成计税价格＝380×（1＋10%）=418元/件
应纳税额＝（150+300）×418×13%=24453（元）
（2）向乙企业销售商品，开给乙企业增值税专用发票，销售额100000元，销项税额13000元，另向乙企业收取运输费10900元，开具普通发票，收取包装费用6780元，未开具任何发票。
【案例解析】
应纳税额＝13000＋6780÷（1＋13%）×13%＋10900÷（1＋9%）×9%=14680（元）
（3）将本月采购入库的一批商品60%赠送受灾地区，购入时取得的增值税专用发票上注明价款30万元，增值税3.9万元。
【案例解析】
应纳税额＝30万元×13%×60%－30万元×13%=-1.56（万元）
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