以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资.docx
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以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资
第七章 金融资产
1.金融资产的定义和分类
2.以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产
3.持有至到期投资
4.可供出售金融资产
5.金融资产转移
◇考情分析
本章内容非常重要，知识点较多，难度并不是很大。
在考试中既可以考客观题，也可以考主观题。
考题可以涉及金融资产的分类与重分类、各类金融资产的初始计量、后续计量、转移和处置等全过程，还可以与非货币性资产交换、所得税、会计政策变更和前期差错更正以及长期股权投资等章节内容结合。
2017年教材将金融资产减值准备的确认和计量调整到第九章资产减值。
强调可供出售金融资产的债券重分类为持有至到期投资的会计处理。
第一节 金融资产的定义和分类
◇知识点：
金融资产的内涵、分类和重分类
金融资产这个概念来自于金融工具，所以要想了解什么是金融资产，必须从金融工具入手。
金融工具
是指形成一个企业的金融资产，并形成其他单位的金融负债或权益工具的合同。
如现金、股票、债券等，分为基本金融工具和衍生工具。
注：
合同中的权利，在会计中一般描述为“资产”。
比如说，持有一项合同，该项合同赋予持有方一定的权利。
而该项权利将来会带来经济利益的流入，所以这项合同在会计中可以表述为一项“资产”。
合同中的义务，在会计中通常会被描述为“负债”或者“权益工具”。
因此，金融工具中的权利，在会计上会描述成“金融资产”；金融工具中的义务，在会计上会描述为“金融负债”或者“权益工具”。
金融资产
库存现金、银行存款、应收账款、应收票据、其他应收款、股权投资、债权投资和衍生金融工具形成的资产等，金融资产属于企业资产的重要组成部分，其本质都是合同权利。
即：
持有合同权利的一方一般将金融工具划分为“金融资产”。
金融资产分类
企业在初始确认时就应按照管理者的意图、风险管理上的要求和资产的性质，将金融资产分为以下四类：
以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产（以公允价值进行后续计量）；持有至到期投资（以摊余成本进行后续计量）；贷款和应收款项（以摊余成本进行后续计量）；可供出售金融资产（以公允价值进行后续计量）。
注：
对金融资产进行分类，主要是为了采用合适的方法对其进行后续计量。
金融资产的重分类
某项金融资产划分为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产后，不能再重分类为其他类别的金融资产；其他类别的金融资产也不能再重分类为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产。
其他三类之间不得随意重分类，符合条件情况下有例外。
【例题·多选题】下列关于金融资产重分类的表述中正确的有（ ）。
A.初始确认为持有至到期投资的，不得重分类为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产
B.初始确认为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产的，不得重分类为可供出售金融资产
C.初始确认为可供出售金融资产的，不得重分类为持有至到期投资
D.初始确认为贷款和应收款项的，不得随意重分类为可供出售金融资产
『正确答案』ABD
『答案解析』选项AB，只要与以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产有关，均不得重分类；选项C，可供出售金融资产（债权）与持有至到期投资之间可以重分类，但是，必须符合条件。
第二节 以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产
◇知识点：
以公允价值计量且其变动计入当期损益金融资产概述
分类
以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产可以进一步分为交易性金融资产和指定为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产。
交易性金融资产
满足条件之一：
1.取得该金融资产的目的主要是为了近期内出售，如以赚取差价为目的购入的股票、债券、基金等；2.属于进行集中管理的可辨认金融工具组合的一种，且有客观证据表明企业近期采用短期获利方式对该组合进行管理，组合中的金融资产。
即：
组合是为了短期获利，那组合中的金融资产需要划分为“交易性金融资产”；3.属于衍生金融工具，如国债期货、远期合同、股指期货等。
交易性金融资产
（1）如果衍生工具被企业指定为有效套期中的衍生工具，初始确认后的公允价值变动应根据其对应的套期关系不同，采用相应的方法进行处理。
（2）如果衍生工具未被企业指定为有效套期中的衍生工具，其公允价值变动大于零时，应将其相关变动金额确认为交易性金融资产并计入当期损益。
指定为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产
符合条件之一：
1.该指定可以消除或明显减少由于该金融资产的计量基础不同所导致的相关利得或损失在确认或计量方面不一致的情况（消除会计不匹配）。
比如：
企业的一项金融资产工具和一项金融负债工具密切相关，把金融资产划分为“可供出售金融资产”，金融负债划分为“以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融负债”。
在对金融资产和金融负债进行后续计量时，可供出售金融资产的公允价值变动计入了“其他综合收益”，而交易性金融负债的公允价值变动计入了当期损益。
本来是密切相关的资产和负债，后续计量时却不具有匹配性。
为了能够反映交易本身的实质，体现出二者之间的关系，所以需要将可供出售金融资产人为得指定为“以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产”，从而消除会计上的不匹配。
2.企业风险管理或投资策略的正式书面文件已载明，该项金融资产组合或该金融资产和金融负债组合，以公允价值为基础进行管理、评价并向管理人员报告。
（以公允价值为前提）
【例题·多选题】下列金融资产中，应当作为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产核算的有（ ）。
A.企业购入的准备随时出售的基金投资
B.股指期货的公允价值变动大于零时的相关变动金额
C.投资者拟长期持有的对被投资单位的权益性投资
D.商业银行发行的理财产品持有的权益工具
『正确答案』AB
『答案解析』选项C，投资者拟长期持有的对被投资单位的权益性投资属于可供出售金融资产或长期股权投资；选项D，如果商业银行发行的理财产品持有的权益工具投资在活跃市场中没有报价，且采用估值技术后公允价值也不能可靠计量，则不得将其指定为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产。
◇知识点：
以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产的会计处理
取得时
实际支付的全部价款－交易费用－已宣告但尚未发放的现金股利或已到付息期但尚未领取的债券利息＝交易性金融资产（成本）。
相关分录为：
借：
交易性金融资产——成本【公允价值】
投资收益【交易费用】
应收利息【已到付息期但尚未领取的利息】
应收股利【已宣告但尚未发放的现金股利】
贷：
银行存款【实际支付的金额】
交易费用包括支付给代理机构、咨询公司、券商等的手续费和佣金及其他必要支出，不包括债券溢价、折价、融资费用、内部管理成本及其他与交易不直接相关的费用。
注：
交易性金融资产购入时发生的交易费用计入“投资收益”科目中。
企业所支付的价款中，包含的已宣告但尚未发放的现金股利或已到付息期但尚未领取的债券利息，应当单独确认为应收项目（“应收股利”或者“应收利息”）。
持有期间
在持有期间取得的现金股利或利息，属于应收项目收回的冲减应收项目，超过部分应当确认为投资收益。
相关分录为：
借：
应收股利（应收利息）
贷：
投资收益
实际收到股利或利息时：
借：
银行存款
贷：
应收股利（应收利息）
资产负债表日，按公允价值进行后续计量，公允价值变动计入当期损益。
借：
交易性金融资产——公允价值变动
贷：
公允价值变动损益
或做相反的会计分录。
处置时
处置金融资产时，其公允价值（售价净额）与初始入账金额之间的差额应确认为投资收益；同时调整公允价值变动损益。
（注意：
这里的初始入账金额与处置时的账面价值是两个概念）。
相关分录为：
借：
银行存款【应按实际收到的金额】
公允价值变动损益（或在贷方）
贷：
交易性金融资产——成本
——公允价值变动（或在借方）
投资收益
【提示】交易性金融资产常见的考核角度：
（1）交易性金融资产的初始入账金额；
（2）出售交易性金融资产时产生的投资收益；
（3）因交易性金融资产而产生的投资收益；（包括：
初始确认时；持有期间；处置时）
（4）某一年因交易性金融资产产生的损益；
（5）交易性金融资产的所得税问题。
【例题·单选题】2017年2月2日，甲公司支付830万元取得一项股权投资作为交易性金融资产核算，支付价款中包括已宣告尚未领取的现金股利20万元，另支付给券商手续费和佣金5万元，发生差旅费1万元，内部管理费用0.8万元。
甲公司该项交易性金融资产的入账价值为（ ）。
A.810万元
B.815万元
C.830万元
D.835万元
『正确答案』A
『答案解析』入账价值＝830－20＝810（万元），支付的券商手续费、佣金、差旅费等均计入当期损益。
【例题·单选题】2017年7月1日，甲公司从二级市场以2100万元（含已到付息日但尚未领取的利息100万元）购入乙公司发行的债券，另发生交易费用10万元，划分为交易性金融资产。
当年12月31日，该交易性金融资产的公允价值为2200万元。
假定不考虑其他因素，当日，甲公司应就该资产确认的公允价值变动损益为（ ）。
A.90万元
B.100万元
C.190万元
D.200万元
『正确答案』D
『答案解析』入账成本＝2100－100＝2000（万元），公允价值变动损益＝2200－2000＝200（万元）。
【例题·单选题】甲公司2016年10月10日自证券市场购入乙公司发行的股票100万股，共支付价款860万元，其中包括交易费用4万元。
购入时，乙公司已宣告但尚未发放的现金股利为每股0.16元。
甲公司将购入的乙公司股票作为交易性金融资产核算。
2016年12月2日，甲公司出售该交易性金融资产，收到价款960万元。
甲公司2016年利润表中因该交易性金融资产应确认的投资收益为（ ）。
A.100万元
B.116万元
C.120万元
D.132万元
『正确答案』B
『答案解析』投资收益＝960－（860－4－16）－4＝116（万元）。
【例题·单选题】20×4年2月5日，甲公司以7元1股的价格购入乙公司股票100万股，支付手续费1.4万元。
甲公司将该股票投资分类为交易性金融资产。
20×4年12月31日，乙公司股票价格为9元1股。
20×5年2月20日，乙公司分配现金股利，甲公司获得现金股利8万元；3月20日，甲公司以11.6元1股的价格将其持有的乙公司股票全部出售。
不考虑其他因素，甲公司因持有乙公司股票在20×5年确认的投资收益是（ ）。
A.260万元
B.468万元
C.268万元
D.466.6万元
『正确答案』B
『答案解析』投资收益＝现金股利8＋（11.6－7）×100＝468（万元）。
第三节 持有至到期投资
◇知识点：
持有至到期投资概述
定义
持有至到期投资是指到期日固定、回收金额固定或可确定，且企业有明确意图和能力持有至到期的非衍生金融资产。
特征
1.到期日固定、回收金额固定或可确定。
（1）是债权非股权；
（2）与期限长短无关；（3）与利率是否固定无关；（4）与债务人财务状况无关。
【提示】
“持有至到期投资”只能是债券，因为股票没有到期日。
“持有至到期投资”属于货币性项目。
“持有至到期投资”的划分与债券的到期时间无关。
2.企业有明确意图将其持有至到期（主观意愿）。
存在下列情况之一的，
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