精品第10章所有者权益.docx

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精品第10章所有者权益

第10章所有者权益（0～3分）

第一节所有者权益核算的基本要求

所有者权益——是企业资产扣除负债后由所有者享有的剩余权益，包括股本（或实收资本）、资本公积（含股本溢价或资本溢价、其他资本公积）、盈余公积和未分配利润。

商业银行、保险公司等金融机构在税后利润中提取的一般风险准备，也构成其所有者权益。

权益工具和金融负债的区分：

一、金融负债和权益工具的定义

金融负债是指企业的下列负债：

（1）向其他单位交付现金或其他金融资产的合同义务；

（2）在潜在不利条件下，与其他单位交换金融资产或金融负债的合同义务；

（3）将来须用或可用企业自身权益工具进行结算的非衍生工具的合同义务，企业根据该合同将交付非固定数量的自身权益工具；

（4）将来须用或可用企业自身权益工具进行结算的衍生工具的合同义务，但企业以固定金额的现金或其他金融资产换取固定数量的自身权益工具的衍生工具合同义务除外。

其中，企业自身权益工具不包括本身就是在将来收取或支付企业自身权益工具的合同。

　　权益工具，是指能证明拥有某个企业在扣除所有负债后的资产中的剩余权益的合同。

例如，企业发行的普通股，企业发行的、使持有者有权以固定价格购入固定数量该企业普通股的认股权证等。

二、发行金融工具成为权益工具的特征

企业发行金融工具通常情况下，企业比较容易分辨所发行金融工具是权益工具还是金融负债，例如企业发行股票，发行债券等。

但也会遇到比较复杂的情况。

例如，企业发行的、须用自身权益工具进行结算的金融工具，可能因为结算方式不同，导致所确认结果不同。

权益工具，发行金融工具时,如果合同条款中不包括支付现金或其他金融资产的合同义务，属于权益工具；合同条款中不包括在潜在不利条件下交换金融资产或金融负债的合同义务，属于权益工具。

金融负债，如果企业发行金融工具时有义务支付现金或其他金融资产，属于金融负债；如果企业发行金融工具时包括在潜在不利条件下交换金融资产或金融负债的合同义务，属于金融债务。

如果企业发行的该工具将来须用或可用自身权益工具进行结算（例如以现金结算的股份支付属于金融负债，以权益结算的股份支付属于权益工具），还需要继续区分不同情况进行判断：

①企业发行的金融工具如为非衍生工具，且企业没有义务交付非固定数量的自身权益工具进行结算，那么该工具应确认为权益工具。

如果有义务交付非固定数量的自身权益工具进行结算，那么该工具应确认为金融负债。

②企业发行的金融工具如为衍生工具，且企业只有通过交付固定数量的自身权益工具（此处所指权益工具不包括需要通过收取或交付企业自身权益工具进行结算的合同）换取固定数额的现金或其他金融资产进行结算（认购权证），那么该工具也应确认为权益工具。

如果企业通过交付非固定数量的自身权益工具，换取固定数额的现金或其他金融资产进行结算，那么该工具也应确认为金融负债。

企业在进行权益工具和金融负债区分时，还应注意：

（1）某项合同是一项权益工具并不仅仅是因为它可能导致企业获得或交付企业自身的权益工具。

企业可能拥有获取或交付一定数量的自身股份或其他变动的权益工具的合同权利或合同义务，其中可获取或需交付的自身股份或其他变动的权益工具的数量是通过使这些股份或其他权益工具的公允价值恰好等于合同权利或合同义务的金额来确定的。

该合同权利或合同义务的金额可以是固定的，也可以完全或部分地基于除企业本身权益工具的市场价格以外的变量的变化（例如利率、某种商品的价格或某项金融工具的价格）而变化。

（2）在一个合同中，如企业通过交付（或获取）固定数额的自身权益工具以获取固定数额的现金或其他金融资产，则该合同是一项权益工具。

　　（3）一项合同使企业承担以现金或其他金融资产回购自身权益工具的义务时，该合同形成企业的一项金融负债，其金额等于赎回所需支付的金额的现值（例如远期回购价格的现值、期权的执行价格的现值以及其他可赎回金额的现值等）。

　　（4）企业发行的优先股或具有类似特征的金融工具，应分别不同情况，注重其实质进行分类。

对于发行时附带各种不同权利的优先股，企业应评估这些权利，以确定它是否呈现金融负债的基本特征。

看涨期权与看跌期权的区别：

看涨期权——指期权买入方按照一定的价格，在规定的期限内享有向期权卖方购入某种商品或期货合约的权利，但不负担必须买进的义务。

看涨期权又称“多头期权”、“延买权”、“买权”。

例如投资者如果看好黄金价格上升时购入看涨期权，而卖出者预期价格会下跌。

在潜在不利条件下交换金融资产，不属于权益工具，而属于金融负债。

“衍生工具”属于共同类科目，如果余额在借方就表示资产，期末余额在贷方就表示负债。

因此衍生工具不属于权益工具，应该按公允价值进行计量。

期权将以现金净额结算的情况下用钱结算

（1）发行看涨期权：

　　借：

银行存款

　　　　贷：

衍生工具——看涨期权

（2）期权公允价值上涨：

　借：

衍生工具——看涨期权

　　　　贷：

公允价值变动损益

（3）行使看涨期权：

　　借：

衍生工具——看涨期权（实付现净额）

　　　　贷：

银行存款　

以普通股净额结算的情况下按差价结算

发行的金融工具如为衍生工具，如果企业通过交付非固定数量的自身权益工具，换取固定数额的现金或其他金融资产进行结算，那么该工具也应确认为金融负债。

（1）发行看涨期权：

　　借：

银行存款

　　　　贷：

衍生工具——看涨期权

（2）期权公允价值上涨：

借：

衍生工具——看涨期权

　　　　贷：

公允价值变动损益

（3）行使看涨期权：

　　借：

衍生工具——看涨期权（余额）

　　　　贷：

股本　　　　　　　（余额/市价）×面值

　　　　　　资本公积——股本溢价　

以现金换普通股方式结算的情况下（只记有现金收付的账）

属于衍生工具，且将来要以固定数量的股票进行结算，因此属于权益工具。

（1）发行看涨期权；

　　借：

银行存款　（固定金额）　

　　　贷：

资本公积——股本溢价　　　

（2）公允价值变动，不需进行账务处理。

因为没有发生现金收付。

　　（3）行权：

　　借：

银行存款　（实收额）

　　　贷：

股本　　（面值）　　

　　　资本公积——股本溢价

看跌期权——指期权买方按照一定的价格，在规定的期限内享有向期权卖方出售商品或期货的权利，但不负担必须卖出的义务。

看跌期权又称“空头期权”、“卖权”和“延卖权”。

在看跌期权买卖中，买入看跌期权的投资者是看好价格将会下降，所以买入看跌期权；而卖出看跌期权方则预计价格会上升或不会下跌。

期权将以现金净额结算的情况下用钱结算

（1）购入看跌期权：

　　借：

衍生工具——看跌期权

　　　　贷：

银行存款　　

（2）公允价值下跌：

　　借：

公允价值变动损益

　　　　贷：

衍生工具——看跌期权

（3）确认期权合同的结算：

　　借：

银行存款　　

　　　　贷：

衍生工具——看跌期权

期权将以现金净额结算的情况下用钱结算

（1）购入看跌期权：

　　借：

衍生工具——看跌期权

　　　　贷：

银行存款　　

（2）公允价值下跌：

　　借：

公允价值变动损益

　　　　贷：

衍生工具——看跌期权

（3）确认期权合同的结算：

借：

股本（余额/市价×面值）

　　　　资本公积——股本溢价

　　　　贷：

衍生工具——看跌期权

以现金换普通股方式结算的情况下（只记有现金收付的账）

（1）获得期权：

　　借：

资本公积——股本溢价

　　　　贷：

银行存款　

（2）公允价值变动，不需进行账务处理。

因为没有现金收付。

（3）行权：

　　借：

银行存款　（固定价×股数）

　　　　贷：

股本　　　　　

　　　　　　资本公积——股本溢价

二、混合工具的分拆

　　企业发行的某些非衍生金融工具，即混合工具，既含有负债成份，又含有权益成份，如可转换公司债券等。

对此，企业应当在初始确认时将负债和权益成份进行分拆，分别进行处理。

　　分拆时：

1．先确定负债成份的公允价值

2．整体发行价格－负债成份公允价＝权益成份的公允价，计入“资本公积——其他资本公积”

3．【新】负债成份的公允价值是合同规定的未来现金流量按一定利率折现的现值。

其中利率根据市场上具有可比信用等级并在相同条件下提供几乎相同现金流量、但不具有转换权的工具的适用利率确定。

第二节实收资本

企业发行权益工具所收到的对价扣除交易费用后，应当确认为股本（或实收资本）、资本公积（股本溢价或资本溢价）等。

有限公司设置“实收资本”，反映份额。

股份有限公司设置“股本”，反映面值。

有限公司：

借：

银行存款

贷：

实收资本（份额）

股份有限公司：

借：

银行存款

贷：

股本（面值）

资本公积——股本溢价

一、实收资本增加

1．资本公积转为实收资本或者股本

借：

资本公积——资本溢价（股本溢价）

贷：

实收资本//股本

2．将盈余公积转为实收资本

借：

盈余公积

贷：

实收资本//股本

3．所有者（包括原企业所有者和新投资者）投入。

借：

银行存款//固定资产//无形资产//长期股权投资

贷：

实收资本//股本

4．股份有限公司发放股票股利

　股东大会批准的利润分配方案中分配的股票股利，应在办理增资手续后：

借：

利润分配——转作股本的股利

贷：

股本

5．除此之外，可以导致实收资本的增加的还有：

（1）可转换公司债券持有人行使转换权利

（2）企业将重组债务转为资本

（3）以权益结算股份支付的行权

二、实收资本减少

（一）有限责任公司和一般企业按法定程序报经批准减少注册资本的：

借：

实收资本

贷：

库存现金//银行存款

（二）股份有限公司回购本公司股份的：

企业回购自身权益工具支付的对价和交易费用，应当减少所有者权益。

　　股份有限公司按法定程序报经批准采用收购本公司股票方式减资的，按注销股票面值总额减少股本，购回股票支付的价款（含交易费用）与股票面值的差额调整所有者权益，超过面值总额的部分，应依次冲减资本公积（股本溢价）、盈余公积和未分配利润；低于面值总额的，低于面值总额的部分应增加资本公积（股本溢价）。

　　①企业（公司）发行、回购、出售或注销自身权益工具，均不应当确认任何利得或损失。

　　②公司回购的股份在注销或者转让之前，作为库存股管理，回购股份的全部支出转作库存股成本（“库存股”科目）。

　　③库存股转让时，转让收入高于库存股成本的部分，增加资本公积（股本溢价）；低于库存股成本的部分，依次冲减资本公积（股本溢价）、盈余公积、未分配利润。

　　④公司回购其普通股形成的库存股不得参与公司利润分配，股份有限公司应当将其作为在资产负债表中所有者权益的备抵项目列示。

1．回购时：

借：

库存股（回购额）

贷：

银行存款

2．注销库存股时：

　　借：

股本　　（面值）

　　　资本公积——股本溢价

　　　盈余公积　

利润分配——未分配利润

贷：

库存股　（回购价）

资本公积——股本溢价

回购价大时，差额依次冲减：

资本公积—股本溢价

盈余公积

利润分配—未分配利润

回购价小时，差额冲减：

资本公积—股本溢价

实收资本减少的会计处理：

实收资本减少的原因：

一是资本过剩，二是企业发生重大亏损而需要减少实收资本。

借：

实收资本

   贷：

银行存款、库存现金等

股份有限公司：

借：

库存股

   贷：

银行存款

借：

股本

   资本公积－股本溢价

   盈余公积

   利润分配－未分配利润

  贷：

库存股

如果回购价格低于回购股份所对应的股本，则

借：

股本

   贷：

库存股

       资本公积－股本溢价

第三节资本公积

资本公积，包括：

资本溢价（或股本溢价）；直接计入所有者权益的利得和损失等。

资本公积明细科目有：

资本公积——资本溢价//股本溢价（处置时，不转入当期损益，可直接转增资本）

——其他资本公积（处置时，转入当期损益）

一、资本公积——资本溢价或股本溢价（处置时，不转入当期损