第一章财务报表调整Y.docx

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第一章财务报表调整Y

第一章财务报表调整

一、专题拓展及案例

专题拓展一：

资产负债表日后调整事项

资料：

2007年10月20日,甲公司被乙公司提起诉讼。

乙公司请求法院判决甲公司违约并赔偿乙公司经济损失600万元。

至2007年12月31日,法院尚未做出判决。

甲公司代理律师认为甲公司很可能败诉并需要赔偿乙公司400万元。

2008年3月7日，经法院判决甲公司需要偿付乙公司经济损失500万元，甲公司不再上诉并支付了赔偿款。

甲公司2007年资产负债表批准报出日为2008年4月10日，按照税法规定，纳税人按照经济合同规定支付的违约金（包括银行罚息）、罚款和诉讼费允许从应纳税所得额中扣除，而企业预计负债所产生的损失不能从应纳税所得额中扣除。

甲公司按照债务法核算所得税，假如甲公司2007年原会计利润为2000万元且已经对所得税进行了计算，所得税率33％，没有其他调整事项。

一）甲公司应做的会计处理

1.会计分录

（1）2007年12月31日，虽然诉讼案件尚未判决，甲公司要按照最可能的赔偿金额确认400万元预计负债。

借：

营业外支出4000000

贷：

预计负债4000000

（2）2007年12月31日根据2007年会计利润计算所得税

借：

所得税6600000（20000000×33％）

递延所得税资产1320000（4000000×33％）

贷：

应交税费－应交所得税7920000[（20000000+4000000）×33％]

（3）2008年3月7日法院判决甲公司需要偿付乙公司经济损失500万元，甲公司2007年财务报表尚未报出，要按照资产负债表日后事项处理，调整原先确认的与该诉讼案件相关的预计负债的金额和性质，不再按照预计负债确认和披露，与其相关的所得税和应交所也要作出调整。

借：

以前年度损益调整－2007年度营业外支出1000000

预计负债4000000

贷：

其他应付款5000000

借：

应交税费－应交所得税330000（100×33％）

贷：

以前年度损益调整-2007年所得税330000

借：

应交税费－应交所得税1320000

贷：

递延所得税资产1320000

（4）将“以前年度损益调整”的余额转入“利润分配－未分配利润”

借：

利润分配－未分配利润670000

贷：

以前年度损益调整670000

（5）如果企业已经就2007年税后净利润计提了10％的法定盈余公积，还需要调整盈余公积。

借：

盈余公积67000

贷：

利润分配-未分配利润67000

（6）支付赔款500万元，这笔分录不属于资产负债表日后调整事项,属于2008年当期事项。

借：

其他应付款5000000

贷：

银行存款5000000

2.2007年度报表调整

（1）调整2007年12月31日资产负债表项目

其他应付款调增500万元（支付是2008年事项）；

预计负债调减400万元，应交所得税调减165万元，递延所得税资产调减132万元，未分配利润调减60.3万元，盈余公积调减6.7万元。

资产

期末余额（调整）

年初余额

负债和所有者权益

期末余额（调整）

年初余额

递延所得税资产

-132

其他应付款

+500

应交税金

-165

预计负债

-400

盈余公积

-6.7

未分配利润

-60.3

调整金额小计

-132

调整金额小计

-132

调整2007年度利润表项目

原利润总额为2000万元，所得税费用为660万元，将营业外支出调增100万元，所得税费用调减33万元后，净利润＝1273万元，即净利润＝（2000-100）×67％＝1273万元

项目

本期金额

上期金额

营业外支出

+100

利润总额

2000-100＝1900

所得税

660-33＝627

净利润

1900-627＝1273

（1340-67＝1273）

基本每股收益

1273/流通在外普通股

稀释每股收益

调整2007年度所有者权益变动表项目

原净利润为2000-660＝1340万元，未分配利润为1340×90％＝1206万元，盈余公积为1340×10％＝134万元，将2007年度未分配利润调减60.3万元，盈余公积调减6.7万元。

项目

实收

资本

资本

公积

减：

库

存股

盈余公积

未分配利润

一、上年年末余额

二、本年年初余额

三、本年增减变动

（一）净利润

134-6.7＝127.3

1206-60.3＝1145.7

……

（4）调整现金流量表补充资料

现金流量表主表项目不作调整，补充资料“将净利润调节为经营活动现金流量”中，净利润减少67万元，然后依次：

减递延税款所得税资产33万元，加经营性应付项目100万元。

这种调整依据了本书在“现金流量表”一章介绍的补充资料调整原则，即：

资产类项目减少和负债类项目增加要加上，资产类项目增加和负债类项目减少要减去。

二）乙公司应做的会计处理

1.会计分录

（1）2007年12月31日乙公司不能确认一项或有应收资产

（2）2008年3月7日确认应收甲公司赔款

借：

其他应收款500

贷：

以前年度损益调整－2007年营业外收入500

借：

以前年度损益调整－2007年所得税165

贷：

应交税费－应交所得税165

（3）将“以前年度损益调整”的余额转入“利润分配－未分配利润”

借：

以前年度损益调整335（500-165）

贷：

利润分配－未分配利润335

（4）如果企业已经就2007年税后净利润计提了10％的法定盈余公积，还需要调整盈余公积。

借：

利润分配-未分配利润33.5

贷：

盈余公积33.5

（5）接受赔款500万元，同样这笔分录不属于资产负债表日后调整事项,属于2008年当期事项。

借：

银行存款500

贷：

其他应收款500

2.2007年度报表调整

（1）调整2007年12月31日资产负债表项目

其他应收款调增500万元（收到是2008年事项）；应交所得税调增165万元，未分配利润调增301.5万元，盈余公积调增33.5万元。

资产

期末余额（调整）

年初余额

负债和所有者权益

期末余额（调整）

年初余额

其他应收款

+500

应交税金

+165

盈余公积

+33.5

未分配利润

+301.5

调整金额小计

+500

调整金额小计

+500

（2）2007年度利润表、所有者权益变动表、现金流量表补充资料作相应调整。

三）假设

若2008年3月7日甲公司不服判决上诉，在资产负债表批准报出前没有终审结果；若甲公司资产负债表批准报出是5月5日，5月3号甲公司接到判决结果需要偿付乙公司经济损失500万元，甲公司不再上诉并支付了赔偿款，甲公司所得税汇算清缴已经在4月30日完成。

思路一：

2007年12月31日

借：

营业外支出400

贷：

预计负债400

借：

所得税660（2000×33％）

递延所得税资产132（400×33％）

贷：

应交税费－应交所得税792[（2000+400）×33％]

（2）2008年3月7日调整预计负债和所得税

借：

以前年度损益调整－2007年度营业外支出100

贷：

预计负债100

借：

递延所得税资产33（100×33％）

贷：

以前年度损益调整-2007年所得税33

然后将“以前年度损益调整”的余额转入“利润分配－未分配利润”后作利润分配调整。

思路二：

（1）2007年12月31日同上

（2）2008年5月3日调整所得税

借：

以前年度损益调整－2007年度营业外支出100

预计负债400

贷：

其他应付款500

借：

递延所得税资产33（100×33％）

贷：

以前年度损益调整-2007年所得税33

然后将“以前年度损益调整”的余额转入“利润分配－未分配利润”后作利润分配调整。

专题拓展二：

会计差错进行更正、会计政策变更和会计估计变更的会计处理

资料：

蓝天公司系国有独资公司,经批准自2008年1月1日起执行《企业会计准则》。

2008年前所得税一直采用应付税款法核算，适用的所得税税率为33%，从2008年起适用的所得税税率为25%。

蓝天公司自设立以来,一直按净利润的10%计提法定盈余公积。

（1）为执行《企业会计准则》,蓝天公司对2008年以前的会计资料进行复核,发现以下问题:

　　①蓝天公司自行建造的办公楼已于2007年9月30日达到预定可使用状态并投入使用。

蓝天公司未按规定在9月30日办理竣工决算及结转固定资产手续。

2007年9月30日,该“在建工程”科目的账面余额为2000万元。

2007年12月31日该“在建工程”科目账面余额为2100万元,其中包括建造该办公楼相关的专门借款在2007年10月至12月期间发生的利息40万元,应计入管理费用的支出60万元。

　　该办公楼竣工决算的建造成本为2000万元。

蓝天公司预计该办公楼使用年限为20年,预计净残值为零,采用年限平均法计提折旧。

至2008年1月1日,蓝天公司尚未办理结转固定资产手续。

假定税法计提折旧的方法、折旧年限和预计净残值与会计制度一致。

　　②2007年2月,蓝天公司与乙公司签订一项为期3年、500万元的劳务合同,预计合同总成本400万元,营业税税率3%,蓝天公司用完工百分比法（按已完成工作的测量确定完工百分比）核算长期合同的收入和成本。

至2007年12月31日,蓝天公司估计完成劳务总量的20%,并按此确认了损益。

　　蓝天公司经修订的进度报表表明原估计有误,2007年12月31日已完成合同的30%，款项未结算。

　　③2008年3月28日，蓝天公司董事会提议的利润分配方案为：

提取法定盈余公积500万元，分配现金股利100万元。

蓝天公司根据董事会提议的利润分配方案，将提取的法定盈余公积作为盈余公积，将拟分配的现金股利作为应付股利，并进行账务处理，同时调整2007年12月31日资产负债表相关项目。

　　④蓝天公司发现2007年度漏记某项生产设备折旧费用200万元，金额较大。

至2007年12月31日，该生产设备生产的已完工产品尚未对外销售。

（2）为执行《企业会计准则》,2008年1月1日,蓝天公司进行如下会计政策变更:

　　①将所得税的核算方法由应付税款法改为债务法；

　　②为核实资产价值，解决不良资产问题，该企业对资产进行清查核实。

根据《企业会计准则》的规定，蓝天公司对有关资产的期末计量方法作如下变更：

第一，对期末存货采用成本与可变现净值孰低计量，对存货的可变现净值低于其成本的部分，计提存货跌价准备；第二，对有迹象表明其可能发生减值的长期投资、固定资产和无形资产等长期资产，如果预计可收回金额低于其账面价值，则计提资产减值准备。

　　蓝天公司有关资产的情况如下：

　　1）2007年末，存货总成本为6000万元，其中，完工计算机的总成本为5000万元，库存原材料总成本为1000万元。

　　完工计算机每台单位成本为0.5万元，共10000台，其中6000台订有不可撤销的销售合同。

2007年末，该企业不可撤销的销售合同确定的每台销售价格为0.62万元，其余计算机每台销售价格为0.56万元；估计销售每台计算机将发生销售费用及税金为0.10万元。

　　由于计算机行业产品更新速度很快，市场需求变化较大，蓝天公司计划自2008年1月起生产内存更大和运行速度更快的新型计算机，因此，蓝天公司拟将库存原材料全部出售。

经过合理估计，该库存原材料的市场价格总额为1050万元，有关销售费用和税金总额为100万元。

　　2）2007年末资产负债表中的3000万元长期股权投资，系蓝天公司2004年7月购入的对乙公司的股权投资。

蓝天公司对该项投资采用成本法核算。

由于出口产品的国际市场需求大幅度减少，乙公司2007年当年发生严重亏损。

如果此时将该项投资出售，预计出售价格为2000万元，与出售投资相关的费用及税金为200万元；如果继续持有该项投资，预计在持有期间和处置投资时形成的未来现金流量的现值总额为1700万元。

　　3）由于市场需求的变化，蓝天公司计划自2008年1月起生产内存更大和运行速度更快的新型计算机，并重新购置新设备替代某项制造计算机的主要设备。

该设备系2003年12月购入，其原价为1250万元，预计使用寿命为10年，预计净残值为50万元，采用直线法计提折旧。

经减值测试，该设备2007年末预计的可收回金额为480万元。

　　4）无形资产中有一项专利权已被新技术取代，使其为企业创造经济利益的能力受到重大不利影响。

该专利技术2007年12月31日的摊余价值为1000万元，销售净价为700万元，预计未来现金流量现值为690万元。

　　5）除上述资产外，其他资产没有发生减值。

　　假定除上述资产减值准备作为暂时性差异外，无其他暂时性差异。

（3）2008年7月1日，蓝天公司对A设备的折旧方法、B设备的折旧年限和净残值作了如下变更：

　　①鉴于A设备所含经济利益的预期实现方式发生变化，将A设备的折旧方法由年限平均法变更为年数总和法。

A设备系公司2007年6月购入并投入使用,入账价值为1550万元,预计使用年限为5年,预计净残值为50万元。

该设备用于公司行政管理。

　　②鉴于更为先进的技术被采用,经董事会决议批准,决定将B设备的使用年限由10年缩短至6年,预计净残值为零,仍采用年限平均法计提折旧。

B设备系2006年12月购入,并于当月投入公司管理部门使用,入账价值为21000万元；购入当时预计使用年限为10年,预计净残值为1000万元。

（4）蓝天公司原材料按实际成本核算。

W材料12月初结存为零。

蓝天公司2008年12月发生的有关原材料的经济业务如下：

　　①12月2日，向乙公司购入W材料1000件，取得的增值税专用发票上注明的原材料价款为2万元，增值税额为0.34万元，款项已通过银行转账支付，W材料验收入库过程中发生检验费用0.05万元，检验完毕后W材料验收入库。

　　②12月5日，生产领用W材料300件。

　　③12月8日，向丙公司购入W材料1900件，取得的增值税专用发票上注明的原材料价款为5.415万元，增值税额为0.92055万元，款项已通过银行转账支付。

W材料已验收入库。

　　④12月10日，生产领用W材料600件。

　　⑤12月12日，发出W材料1000件委托外单位加工（月末尚未加工完成）。

　　⑥12月15日，向丁公司购入W材料1000件，取得的增值税专用发票上注明的原材料价款为3万元，增值税额为0.51万元，款项已通过银行转账支付，W材料已验收入库。

　　⑦12月17日，生产领用W材料1500件。

　　假定：

蓝天公司领用W材料生产的产品在2008年度全部完工，且全部对外售出；不考虑其他因素。

　　一）对资料

（1）中的会计差错进行更正处理　　

　　①固定资产

　　借：

固定资产　　　　　　　　　　　　　　　　　　2000

　　　　贷：

在建工程　　　　　　　　　　　　　　　　　　2000

　　借：

以前年度损益调整　　　　　　　　25（2000÷20×3/12）

　　　　贷：

累计折旧　　　　　　　　　　　　　　　　　　25

　　借：

以前年度损益调整　　　　　　　　　　　　　　100

　　　　贷：

在建工程　　　　　　　　　　　　　　　　　　100

　　②劳务合同

　　借：

应收账款　　　　　　　　　　　　　　　　　　50

　　　　贷：

以前年度损益调整　　　　　　　　　50（500×10%）

　　借：

以前年度损益调整　　　　　　　　　　　　　　41.5

　　　　贷：

应交税费——应交营业税　　　　　　　　　　1.5

　　　　　　劳务成本　　　　　　　　　　　　　　　　　40

　　③现金股利

　　借：

应付股利　　　　　　　　　　　　　　　　　100

　　　　贷：

利润分配—未分配利润　　　　　　　　　　　100

　　④固定资产折旧

　　借：

库存商品　　　　　　　　　　　　　　　　　200

　　　　贷：

累计折旧　　　　　　　　　　　　　　　　　200

　　⑤对差错导致的利润分配影响的调整

　　借：

利润分配—一未分配利润　　　　　　　　　78.05

　　　　应交税费—一应交所得税　　　　　　　　　38.45

　　　　贷：

以前年度损益调整　　　　　　　　　　　　116.5

　　借：

盈余公积　　　　　　　　　　　　　　　　7.81

　　　　贷：

利润分配—一未分配利润　　　　　　　　　　7.81

二）对资料

（2）中蓝天公司首次执行《企业会计制度》进行的会计政策变更，计算会计政策变更的累积影响数并进行账务处理

　　①存货

　　有不可撤销的销售合同的产成品成本=6000×0.5=3000万元，其可变现净值=6000×（0.62-0.10）=3120万元，这部分存货未发生减值。

　　没有不可撤销的销售合同的产成品成本=4000×0.5=2000万元，其可变现净值=4000×（0.56-0.10）=1840万元，这部分存货发生减值=2000-1840=160万元。

　　库存原材料成本=1000万元，其可变现净值=1050-100=950万元，这部分存货发生减值=1000-950=50万元。

　　存货发生减值=160+50=210万元

　　②对乙公司的长期股权投资

　　长期股权投资的公允价值减去处置费用后的净额=2000-200=1800万元，未来现金流量现值1700万元，其可收回金额为1800万元，应计提减值准备=3000-1800=1200万元。

　　③主要设备

　　2007年年末，固定资产的账面净值＝1250-（1250-50）÷10×4＝770万元

　　应计提的固定资产减值准备＝770-480＝290万元

　　④无形资产

　　无形资产的公允价值减去处置费用后的净额为700万元，未来现金流量现值690万元，其可收回金额为700万元，

　　应计提的减值准备=1000-700=300万元

　　蓝天公司因执行《企业会计准则》，共确认了资产减值准备=210+1200+290+300=2000万元。

　　会计政策变更累积影响数=2000×（1-25%）=1500万元

　　会计分录：

　　借：

利润分配—未分配利润　　　　　　　　　　　1500

　　　　递延所得税资产　　　　　　　　　　　　　　500

　　　　贷：

存货跌价准备　　　　　　　　　　　　　　　210

　　　　　　长期股权投资减值准备　　　　　　　　　　　1200

　　　　　　固定资产减值准备　　　　　　　　　　　　　290

　　　　　　无形资产减值准备　　　　　　　　　　　　　300

　　借：

盈余公积　　　　　　　　　　　　　　　　　150

　　　　贷：

利润分配—未分配利润　　　　　　　　　　　150

三）根据资料（3）中的会计估计变更,计算会计估计变更对当年净利润的影响数及当年的折旧额

　　①A设备

　　至2008年6月30日，A设备已计提折旧=（1550-50）÷5=300万元。

　　2008年7月～12月按年数总和法计提折旧=（1550-300-50）×4/10×6/12=240万元

　　2008年因折旧方法变更使当年净利润减少=[240-（1550-50）÷5×6/12]×（1-25%）=67.5万元

　　2008年A设备计提的折旧额=240+（1550-50）÷5×6/12=390万元

　　②B设备

　　2008年6月30日已计提折旧额＝（21000-1000）÷10×1.5＝3000万元

　　2008年变更后计提的折旧额＝（21000-3000）÷（6－1.5）×0.5=2000万元

　　2008年因折旧年限和净残值变更使当年净利润减少=[2000-（21000-1000）÷10×6/12]×（1-25%）=750万元

　　2008年应计提折旧额＝（21000-1000）÷10÷2+2000＝3000（万元）

　　2008年设备A和B会计估计变更使当年净利润减少=67.5+750=817.5万元

　　2008年设备A和B应计提折旧额=390+3000=3390万元

　　四）根据资料（4）中的资料，计算①购入各批W材料的实际单位成本；②按移动加权平均法计算发出各批W材料的成本和月末结存W材料的成本；③按先进先出法计算发出各批W材料的成本和月末结存W材料的成本；④采用先进先出法计价与采用移动加权平均法计价相比对蓝天公司2008年度净利润的影响数（注明“增加”或“减少”）；⑤采用先进先出法计价与采用移动加权平均法计价相比对蓝天公司2008年末未分配利润的影响数（注明“增加”或“减少”）。

　　①12月2日向乙公司购入W材料的实际单位成本＝（2+0.05）/1000＝0.00205万元，12月8日向丙公司购入W材料的实际单位成本＝5.415/1900＝0.00285万元，12月15日向丁公司购入W材料的实际单位成本＝3/1000＝0.003万元。

　　②12月5日生产领用W材料的成本＝300×0.00205=0.615万元，12月8日购入W材料后的加权平均单位成本=（0.0025×700+5.415）÷（700+1900）=0.00263万元，12月10日生产领用W材料的成本＝600×0.00263=1.58万元，12月12日发出委托加工的W材料成本＝1000×0.00263=2.63万元，12月15日购入W材料后的加权平均单位成本=（0.00263×1000+3）÷（1000+1000）=0.00282万元，12月17日生产领用W材料的成本＝0.00282×1500=4.23万元，月末结存W材料的成本＝（2.05＋5.415+3）-（0.615+1.58+2.63+4.23）＝1.41万元。

　　③12月5日生产领用W材料的成本＝300×0.00205=0.615万元，12月10日生产领用W材料的成本＝600×0.00205=1.23万元，12月12日发出委托加工的W材料的成本＝100×0.00205+900×0.00285=2.77万元，12月17日生产领用W材料的成本＝1000×0.00285+500×0.003=4.35万元，月末结存W材料的成本＝2.05＋5.415+3-0.615-1.23-2.77-4.35=1.5万元。

　　④采用先进先出法计算的生产领用W材料成本＝0.615+1.23+4.35=6.195万元，采用移动加权平均法计算的生产领用W材料成本＝0.615+1.58+4.23=6.425万元。

因为W材料生产的产品在2008年度全部完工且全部对外售出，所以采用先进先出法与采用移动加权平均法相比使2008年净利润增加＝（6.425-6.195）×（1－25%）＝0.1725万元

　　⑤未分配利润增加=0.1725×（1-10%）＝0.15525万元。

二、习题及参考答案

习题

一、单项选择题

1.某上市公司发生的下列交易或事项中，属于会计政策变更的是（　）。

　　A.因固定资产改良将其折旧年限由8年延长至10年

　　B.期末对按业务发生时的即期汇率折算的外币长期借款余额按期末市场汇率进行调整

　　C.年末根据当期发生的暂时性差异