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论新企业所得税法实施对中国经济的影响
论新企业所得税法实施对中国经济的影响
摘要
新《中华人民共和国所得税法》已于2008年1月1日起实施。
这标志着我国内外资企业税收走向统一，我国利用外资政策进入了一个崭新的阶段。
新企业所得税法对纳税义务人、税率、税收优惠等方面作出了统一的规定，对我国市场经济的完善、财政收入、行业发展、科学发展观与可持续发展、区域经济发展等方面都带来了深远的影响；及针对这些影响所采取的应对办法。
关键词：
新企业所得税法；统一；影响；经济发展
一、前言
2007年3月16日，第十届全国人民代表大会第五次会议通过了《中华人民共和国企业所得税法》（以下简称新《企业所得税法》），2007年11月28日国务院第197次常务会议通过了《中华人民共和国所得税法实施条例》（以下简称《实施条例》），自2008年1月1日起实施，标志着长期以来中国内、外资企业所得税制度“并行”终结，内、外资企业所得税实现了“两法归并”。
[2]借鉴国际经验，制定统一、规范的企业所得税法，对于完善社会主义市场经济体制、对增进各类企业公平竞争、增进经济结构调整、协调区域发展、优化外资利用结构具有重大意义和深远的影响。
二、新企业所得税法的统一
（一）新企业所得税法统一规定了纳税义务人。
在原有的“双轨[4]”制下，对内资企业实施的是1993年12月13日由国务院发布的《中华人民共和国企业所得税暂行条例》，而对外商投资企业和外国企业实施的是1991年4月9日由第七届全国人民代表大会第四次会议通过的《中华人民共和国外商投资企业和外国企业所得税法》。
这次通过的新企业所得税法将原有两个企业所得税税收法律的纳税义务人进行了统一，将其概念为在中华人民共和国境内，企业和其他取得收入的组织（个人独资企业、合股企业除外）为企业所得税的纳税人，具体分为居民企业和非居民企业，居民企业主如果指内资企业和外商投资企业，非居民企业主如果指外国企业。
（二）新企业所得税法统一规定了税率。
在原来的“双轨”制下，内资企业的企业所得税名义税率为33%，同时规定了两档照顾性税率，即对年应纳税所得额在3万元（含3万元）以下的企业，暂减按18%的税率征收所得税，对年应纳税所得额在10万元（含10万元）以下至3万元的企业，暂减按27%的税率征收所得税；外商投资企业和外国企业所得税的名义税率为企业所得税税率30%和地方所得税税率3%，对外国企业在中国境内未设立机构、场所，而有取得来源于境内利息等所得的按20%的税率征收预提所得税（目前减按10%征收）。
上述关于两税名义税率的规定从表面上看是一致的、公平的，可是由于我国两个所得税税收法律在税收优惠政策规定上存在着较大的不同，从而致使外商投资企业的实际税率明显低于内资企业的实际税率，按照国泰君安证券公司易镜明的研究指出，“双轨”制下的两个企业所得税在扣除税收优惠后，内资企业实际所得税税负平均为25%左右，而外资企业实际所得税税负平均仅12%左右。
外资企业实际税负仅为内资的一半左右。
新企业所得税法统一了原有两个所得税税收法律的税率，将名义税率统一为25%，符合条件的小型微利企业，减按20%的税率征收企业所得税，国家需要重点扶持的高新技术企业，减按15%的税率征收企业所得税。
（三）新企业所得税法统一规定了税收优惠政策。
在原来的“双轨”制下，《企业所得税暂行条例》和《外商投资企业和外国企业所得税法》别离针对不同的地域或不同的行业制定了一系列的税收优惠政策，例如：
《企业所得税暂行条例》对“老、少、边、穷”地域有减征或免征所得税3年的优惠政策和对西部地域有15%的低税率优惠政策和“两免三减半”按期减免的优惠政策等；[25]而《外商投资企业和外国企业所得税法》对经济特区、沿海经济开发区有15%或24%的低税率优惠政策、对生产性外商投资企业有“两免三减半”按期减免的优惠政策和再投资退税政策等。
[27]由于《外商投资企业和外国企业所得税法》在税收优惠政策的力度、数量、同时享受等方面比《企业所得税暂行条例》的优惠政策要大要多，这就造成了内外资企业之间的不公平竞争，为此，新企业所得税法在税收优惠政策上进行了统一，不论是内资企业仍是外商投资企业，只要符合相应的条件，均能享受相同的税收优惠政策。
（四）新企业所得税法统一规定了计税依据的计算方式和标准。
企业应纳所得税额是将企业的应纳税所得额乘以税率的结果，所以企业所得税的计税依据是应纳税所得额。
在原有的“双轨”制下，表面上看，《企业所得税暂行条例》和《外商投资企业和外国企业所得税法》都是以应纳税所得额作为计税依据的，[1]可是，两个税收法律法规对应纳税所得额的肯定和计算上却存在着一些不同的规定，例如：
在工资和福利费的扣除上，《企业所得税暂行条例》规定采用计税工资制度扣除，而《外商投资企业和外国企业所得税法》规定采用据实扣除制度扣除；在公益性捐赠支出扣除的标准上，《企业所得税暂行条例》规定的准予扣除标准是年应纳税所得额的3%（金融、保险企业为%），而《外商投资企业和外国企业所得税法》规定的是全额扣除。
不同法律法规的不同规定也造成了内外资企业之间的不公平竞争，为此，新企业所得税法对计税依据的计算方式和标准也进行了统一规定，无论内资企业仍是外资企业均按相同的方式和标准肯定计税依据，例如：
对公益性捐赠支出的扣除标准统一为年利润总额的12%之内的部份，准予在计算应纳税所得额时扣除。
三、新企业所得税法的实施对中国经济的影响
（一）新《企业所得税法》的公布有利于市场经济的完善
首先，统一内外资所得税法有利于实现市场经济的统一性。
市场经济的统一性是指市场体系必须是全国统一的市场，商品交换必须在全国范围内按统一规则进行。
统一性要求发展市场经济，必须打破地区界限、行业界限，在不同经济形式、不同地区的企业间形成平等的商品交换关系，使社会资源在在全社会范围内实现最优配置，形成全国统一的大市场。
[7]市场经济的统一性要求税制的统一。
但旧的企业所得税法采取内外资企业的双轨制立法，人为地割裂市场的统一性。
新的企业所得税法统一了内外资企业所得税，而且提出“四个统一”，即适用范围、税率、税前扣除办法和标准、优惠政策的统一。
使企业所得税制符合市场经济统一性的要求，实现了市场的统一。
其次，统一内外资所得税法有利于实现市场经济的公平性。
公平竞争的市场要求平等。
商品经济是天生的平等派，因此市场主体的竞争要求市场自身能够提供公平的竞争环境，其中市场主体地位平等是最基础的条件。
而主体地位平等则强调市场向主体提供平等的竞争机会。
旧的企业所得税法在立法方面采取内外资分别立法，且效力各异。
在实质方面主要体现在企业所得税的征税主体和收益权主体不同、纳税义务人规定不同、税率高低不同、税前扣除标准不同、对资产的税务处理不同、税收优惠政策不同等。
[8]由此致使内外资企业在所得税负担方面存在很大不同，不符合市场公平竞争的原则。
新法以公平原则为基础，参照国际通行做法，内资、外资企业适用统一的企业所得税法，统一并适当降低企业所得税税率，统一和规范税前扣除办法和标准，统一税收优惠政策，实行“产业优惠为主、区域优惠为辅”的新税收优惠体系。
为各类企业创造了公平竞争的税收政策法律环境，使所有企业能够在同一平台竞争，表现了税收公平原则的内涵。
第三，统一内外资所得税法有利于实现市场经济的开放性。
市场经济的开放性是指市场不仅要对内开放，而且要对外开放，把国内和国际市场连接起来，尽可能地参与国际分工和国际竞争，以达到更有效地配置国内资源和利用国际资源的目的。
体现在税收制度上就是遵循税收的国际惯例，建立与国际接轨的税收制度。
中国2001年底加入WTO，意味着中国市场经济的国际化，因此包括企业所得税在内的税收法律必须符合世贸组织的要求。
旧的企业所得税法在外资企业所得税方面体现其开放性，并且在引进外资与外国先进技术方面发挥了积极作用。
但由于实行“超国民待遇”，与WTO国民待遇原则不相符。
新法在坚持开放性的基础上，贯彻“简税制、宽税基、低税率、严征管”的原则，对外资企业所得税优惠在原则、具体措施方面进行修改，全方位地坚持了WTO的国民待遇原则，更好的体现市场的开放性。
第四，市场经济的法治性要求统一内外资所得税法。
市场经济是法治经济，完善健全的市场经济需要法律保驾护航。
税收是市场经济的重要调控手段，因此税收法律制度是市场经济法律制度的重要组成部分。
现行税收法律制度存在体系不完善、立法层次低、法律法规不健全、法律实施效果差等诸多问题。
体现在企业所得税法上是内外资企业所得税法的双轨制，两法立法层次有差异，无法体现立法的公平性，因而影响其实施效果。
企业所得税是国家重要的税种，企业所得税的立法情况直接反映我国的税收法律制度的成熟水平。
新的企业所得税从法律的统一性出发，将内外资企业所得税法合而为一，并采用立法层次较高及法律效力较强的“法律”形式。
这种立法形式有利于提高税法的整体层次与效力，完善现行税收法律体系的内容，充分体现法律的权威性，符合税收法定原则的要求。
（二）新《企业所得税法》的实施对国家财政收入的影响
新企业所得税法统一了企业所得税的税率，名义税率从33%降到25%，而且还保留扩大了一部分优惠政策。
按照当前的经济增长情况，从短期内看，企业所得税收入肯定会减少，进而影响国家的财政收入。
任何改革都是需要付出代价的。
内外资所得税法合并本身就是一项改革，因此其所支付的代价是财政短期内的减收。
据预计新税法实施后，内资企业所得税法定名义税率由33％下降至25％，降低了8个百分点；外资企业所得税法定名义税率也由33％降低了8个百分点，但由于一些外资企业原来可以享受24％或15％的低税率优惠，从而其法定名义税率分别上升了1个百分点和10个百分点。
考虑到新税法执行后其中一部分外资企业可以继续按新税法规定享受高新技术企业优惠税率和小型微利企业优惠税率，一部分外资企业可以享受过渡优惠政策，新税法执行后对外资企业即期财务成本不会造成大的影响。
由于总体上降低了法定税率，提高了税前扣除标准，如果2008年实施新税法，与现行税法的口径相比，财政减收约930亿元，其中内资企业所得税减收约1340亿元，外资企业所得税增收约410亿元。
如果考虑对原享受法定税收优惠的老企业实行过渡措施因素，在新税法实施当年带来的财政减收将更大一些，但在财政可承受范围之内。
新税法实施后，由于实行了总分机构汇总纳税，可能会带来部分地区税源转移问题，对税源移出地财政有一定影响。
2002年实行所得税分享改革时，我们对跨地区汇总纳税企业的所得税收入实行了按因素分配和税款预缴的方法，在一定程度上解决了税源转移问题。
另外，按照现行一般转移支付办法，税源移出地的财力会自动得到一定补偿，随着中央财政均衡力度的不断加大，这种补偿机制的作用会越来越明显。
[9]
作为一项改革，我们所追求的是它的积极效果。
之所以要改革企业所得税，最主要目的是通过创造公平竞争的环境，使其能够更好地促进经济的发展、企业效益的提高。
经过20多年的改革开放，我国综合国力已明显增强，经济处于高速增长时期，企业的整体效益近年来有较大提高，财政收入保持了较好的增长势头，为税制合并创造了良好的宏观经济环境。
借鉴国际税制改革经验，在国家财政和企业的承受能力都比较强的情况下进行企业所得税改革，统一并下调税率，让利于民，不但对国家财政收入影响有限，而且由于新税法有利于扩大企业所得税的税源与税基，对创业投资、小企业、创新研发等方面支出实行税收优惠，从长远看会极大促进经济的发展，并且增加财政收入。
（三）新企业所得税法的实施对不同行业的发展带来不同的影响。
在“双轨”制下，我国对内资企业和外商投资企业的所得税名义税率都是33%，可是，由于我国对不同行业的企业实行了不同的税收优惠政策，所以，不同行业的不同企业的实际企业所得税税率水平并非完全相同，有的企业执行的是33%的名义税率，有的企业执行的税率是低于33%，乃至有的企业还执行的是低于25%的税率（新企业所得税法的名义税率），所以，新企业所得税法的公布和实施对于不同行业所产生的影响是不同的。
整体来看，按照目前各个行业执行的实际税率水平和相关本钱费用扣除规定，在新企业所得税法实施后，银行保险、医药、汽车（商务车）、钢铁、煤炭等行业将从中取得较大的利益；纺织服装、食物饮料、高新技术等行业将大体维持在原有税负水平；部份涉外的企业的税负水平将因为税收优惠政策的取消而上升。
在所有的行业中，保险行业取得的益处是最大的，主要原因是金融保险行业在“双轨”制下大体上执行的是33%的名义税率，同时在本钱费用扣除上，金融保险行业采取的是计税工资制度的限额扣除方式，而金融保险行业的职工平均工资水平远高于计税工资，这也相应的提高了金融保险行业的实际所得税税率，按照长江证券公司钱锟同志在2006年12月26日新企业所得税法尚未明确取得通过时所做的分析，金融保险行业的实际税率水平在38%—41%之间，因此，新企业所得税法的公布实施将会使得该行业的净利润平均提高幅度在13%—25%左右。
（四）新《企业所得税法》有利于发挥税收的宏观调控职能，增进社会经济科学发展观与可持续发展战略的实现。
新企业所得税法在企业所得税的税收优惠方式和内容上，构建了“产业优惠为主、区域优惠为辅”的新税收优惠机制。
调整后的税收优惠机制以部份税收利益为鼓励，引导国内外资金进入符合国家产业政策、区域发展政策的行业和区域中，有利于发挥税收的宏观调控职能，推动企业的技术进步和产业升级、区域经济的均衡发展，优化国民经济结构，实现社会经济科学发展观与可持续发展战略。
首先，有利于我国产业结构的合理化。
企业所得税作为我国直接税的第一大税种，在促进企业和市场经济的发展方面发挥着重大作用。
我国基础产业落后，农村道路、交通运输、公用事业、通讯等基础设施跟不上经济发展的需要，农业亟待发展，西部需要大开发，老工业区要改造，高新技术产业薄弱呼吁社会支持，经济的发展要求产业扶持政策的登台。
与之相适应，吸引外资需要向引进资金、吸纳先进技术，促进我国基础产业、高新技术产业和瓶颈产业倾斜。
原有涉外税收规定的“两免三减”是普惠制政策，更多体现的是规模刺激，而缺乏结构引导力，一些外国企业甚至把污染重、能耗高的产业转移到我国。
其结果不但消耗了我国有限的资源，而且不利于我国产业结构的调整和经济的均衡发展。
统一的企业所得税法将税收优惠由现行以“区域优惠为主”转向以“产业优惠为主，地区倾斜为辅”的新格局，着重引进高质量的、能源消耗少的、对环境危害小的和对我国管理有示范作用的企业，这种对资本结构的选择与我国目前的产业政策的调整方向相吻合，能够起到正确引导外资投向，改善基础能源产业发展不均衡状况的作用。
更重要的是，我国已进入WTO的后过渡期，关税在两三年内将接近最终减让水平，非关税措施即将全面取消，服务市场开放力度迅速扩大，将逐步取消外资进入的地域限制、数量限制、股权份额限制，内资企业将面临更为严峻的生存挑战。
统一内外资企业所得税制度，使内资企业在公平、公正的基础上与外资企业展开竞争，有利于改善我国的产业结构。
[10]
其次，有利于我国区域经济的均衡发展。
原有企业所得税的优惠政策，区域性优惠导向有余，产业性优惠导向不甚明显。
由于内、外资企业所得税并存，而依照“经济特区—沿海经济开发区—内地一般地域”从低到高设计梯级税率的后果，是使外商投资的地域主要散布在东部沿海地域和经济特区，而广大的西部和东北部地域由于自然条件和基础设施较差，税收优惠政策较少，从而吸引外资相对较少，这在客观上造成了沿海地域与东北、西部之间的税负不同。
而且实际上东北、西部地域企业的税收负担远远高于东部地域企业的税收负担，这样不仅无益于西部大开发和东北老工业基地的崛起，而且致使地域差距不断扩大，国民经济发展不平衡。
[11]
统一后的企业所得税配合我国经济发展重心向中西部转移的战略部署，取消了多档优惠税率，规范各种优惠政策，对区域性优惠政策加以调整，区域发展导向逐步从目前的沿海地区转向中西部地区。
除在经济特区和浦东新区新税法实施后设立的高新技术产业的税收优惠在过渡期予以保留外，在东部沿海地区的区域性低税率优惠政策和定期减免优惠政策均被取消，但对西部大开发地区的所得税优惠政策，在一定期间内仍会继续执行。
由此，能够吸引资金进入能源、原材料丰富但资金缺乏的西部地区，以便加快中西部地区优势产业的发展，促进西部地区产业结构的优化，实现东、西部地区间的平等竞争，促进区域经济的均衡发展。
[12]
第三，有利于企业的自主创新与技术进步。
我国要建设创新型国家，就必须增强自主创新能力，而创新的主体关键是企业。
作为调控工具的税法，在增强企业自主创新能力，促进企业技术进步方面发挥着积极作用。
新企业所得税法取消了高新技术产业开发区内高新技术企业“两免”等所得税定期减免优惠政策，统一对高新技术企业实行15%税收优惠税率，并将该优惠从国家高新技术产业开发区扩大到全国范围，这既规避现行区域税收优惠政策漏洞，有效抑制区域招商引资的恶性竞争，又有助于发挥税收调节的导向作用，在全国范围内推动科技与经济的结合、培育新的经济增长点和促进产业结构升级，并有助于推动高新技术产业成果的商品化、产业化、国际化。
同时，新企业所得税法规定企业研发费用可按其实际发生额的150%抵扣当年应纳税所得额，并允许企业将用于研发的设备仪器缩短折旧年限或加速折旧。
这是提高我国企业的自主创新能力、自主研发能力的关键性举措，可以真正实现企业成为创新主体。
当然新企业所得税法的上述规定还需有相关的配套措施，以保证该规定能够可操作，杜绝出现以研发为名，实际是变相投资等偷税行为。
[13]
（五）新企业所得税法的实施对不同行政区域的经济运行和发展带来不同的影响。
在“双轨”制下，《企业所得税暂行条例》和《外商投资企业和外国企业所得税法》都对一些特定的行政区域的行业或企业实行了特殊的税收优惠政策，例如：
外商投资企业和外国企业所得税法规定：
在经济特区的外商投资企业的所得税税率为15%；在沿海经济开发区的生产性外商投资企业的所得税税率为24%；高新技术产业开发区内的高新技术企业的所得税税率为15%，新办的高新技术企业还可免征所得税两年，企业所得税暂行条例规定：
西部大开发地域的内资企业在2000年至2010年间，按15%的税率征收所得税。
这些优惠政策的制定确实对特定行政区域的经济发展产生了踊跃的增进作用，但也正式这样的“歧视”性优惠政策，也对非特定行政区域的经济发展带来了消极的阻碍影响。
新企业所得税法在保留了部份区域性税收优惠政策的同时，取消了大部份的区域性优惠政策，所以，新企业所得税法的公布和实施将对不同区域的经济发展产生不同的影响，受益最大的是本来没有优惠政策的中部各省。
四、针对新企业所得税法实施后对中国经济产生的影响，应采取的应对办法
（一）税务部门，首先学习理解新法，吃透精神实质，主动向政府汇报新所得税法的政策规定，弄好调查研究，提出经济发展、产业结构调整的合理化建议等，为政府当好参谋。
其次，弄好税法宣传，让新所得税法众所周知。
第三，针对新法研究进一步增强税收征管的办法，以提高税收征管的质量和效率。
第四，加大反避税力度。
（二）政府方面，首先，要踊跃听取税务部门的建议，在构建平等的税收法治环境和市场竞争环境的同时，依照新企业所得税法的精神，调整经济发展的思路，强化税收的宏观调控作用，对经济结构进行必要的调整与升级，进一步优化经济结构，尤其要重视农业、环保、节能和高科技产业的发展，踊跃扶持出口产品企业的生产和竞争能力。
其次，居民企业在中国境内设立不具有法人资格的营业机构的，应当汇共计算缴纳企业所得税。
[22]因此，政府在招商引资时，必然要注意尽可能不要引进这种企业，要尽可能的多引进具有法人资格的企业，以便增加本地财政收入。
第三，国家需要重点扶持的高薪技术企业，减按15％的税率征收企业所得税。
[23]这就是说此后我国高新技术企业，也将享受到这项税收优惠。
因此，政府一方面要踊跃鼓励发展高新技术企业，另一方面要严格该类企业的报批，避免个别企业以虚假高新技术企业的名义偷逃税款，减少地方财政收入。
第四，加速三产业发展。
五、总结
新企业所得税法的公布实施，很好的结束了我国长期以来在所得税方面实行的“双轨”制，在内资企业和外资企业之间创造了一个良好的公平竞争环境。
同时，不同的行业和区域受到的影响也各不相同，不同的行业和区域应抓住这次企业所得税归并的大好机缘，进行行业升级换代，进行产业结构调整，实现区域经济的高速发展。
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