基于成本的管理决策.docx
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基于成本的管理决策
第7章基于成本的管理决策
学习要点：
1.决策时需要考虑的相关成本；
2.相关成本分析（差量分析法、贡献毛益分析法、成本无差别点法、相关损益分析法、线性规划法）在生产决策中的应用；
3.相关成本分析（成本加成定价法、保本定价法、边际成本定价法、非标准产品定价法、特殊订货定价法）在定价决策中的运用；
4.相关成本分析（经济订货批量决策、最优生产批量、及时存货制度）在存货决策中的应用；
5.目标成本、产品生命周期成本、质量成本分析。
第一节相关成本法
一、相关成本的概念
相关成本是指与决策有关的未来成本，如差别成本、机会成本、边际成本、重置成本、付现成本、专属成本、可避免成本、可延缓成本等。
非相关成本（无关成本）是指过去已经发生、与某一特定决策方案没有直接联系的成本如沉没成本、共同成本、不可避免成本、不可延缓成本等。
二、决策时需要考虑的相关成本
1.差别成本
2.机会成本
3.边际成本
4.重置成本
5.付现成本
6.专属成本
7.可避免成本
8.可延缓成本
非相关成本（无关成本）：
1.沉没成本
2.共同成本
3.不可避免成本
4.不可延缓成本
三、相关成本法P185
第二节相关成本法
一、相关成本分析在生产决策中的应用（差量分析法、贡献毛益分析法、成本无差别点法、相关损益分析法、线性规划法）P186
1.生产何种产品的决策分析
假定企业可以自主利用生产设备用于生产甲产品或乙产品，但不能同时生产两种产品。
这就要求企业必须根据现有的资源条件，在这两种产品之间做出正确的选择。
其选择的标准是看哪种产品在经济上最为合算，能为企业提供最多的利润。
[例]某厂现有生产能力为30000机器工作小时，可用于生产甲产品或乙产品，有关资料如下（单位：
元）：
项目
甲产品
乙产品
可销售量（件）
90000
30000
单位售价
20
30
生产成本
其中：
单位产品变动生产成本
16
20
固定制造费用总额
36000
36000
销售及管理费用
其中：
单位变动销售及管理费用
2
2
固定销售及管理费用总额
9000
9000
根据上述资料，运用差量分析法计算甲、乙产品的税前利润如下：
项目
甲产品
乙产品
差额
销售量（件）
90000
30000
销售收入
1800000
900000
900000
销售成本
其中：
变动生产成本
1440000
600000
840000
固定制造费用
36000
36000
0
销售毛利
324000
264000
60000
销售及管理费用
其中：
变动销售及管理费用
180000
60000
120000
固定销售及管理费用
9000
9000
0
税前利润
135000
195000
-60000
上述计算结果表明，该厂现有生产设备用于生产乙产品比用于生产甲产品较为有利，生产乙产品比生产甲产品可多获得的税前利润60000元。
所以，应以生产乙产品的方案作为最优方案。
可见，生产何种产品的决策分析，其选择的标准是看生产哪种产品在经济上最为合算，能为企业提供较多的利润。
2.产品增产的决策分析
产品增产的决策是指利用剩余生产能力，在原预定投产的几种产品中适当地扩大某种产品的生产量。
[例]某厂现有生产能力18000机器小时，目前同时生产甲、乙、丙三种产品各2000件，生产能力尚有剩余。
有关资料如下：
项目
甲产品
乙产品
丙产品
单位售价
18
20
8
单位变动成本
8
14
3
单位贡献毛益
10
6
5
单位固定成本*
5
2
1
单位产品的净收益
5
4
4
*固定成本按机器小时分摊，分配率为1元/小时
要求：
为了充分利用剩余生产能力，在甲、乙、丙三种产品中应优先增产哪一种产品的生产，能取得较好的经济效益？
解答：
该厂按原定的生产安排，三种产品共需用的机器小时为：
甲产品2000×5小时=10000小时
乙产品2000×2小时=4000小时
丙产品2000×1小时=2000小时
16000小时
可见，剩余生产能力为2000小时（18000-16000）。
产品
单位产品贡献毛益
单位产品所需机器小时
每小时提供的贡献毛益
甲
10
5
2
乙
6
2
3
丙
5
1
5
该厂每机器小时用于生产丙产品所能提供的贡献毛益最多，如果丙产品在市场上的销售量没有受到限制的话，剩余生产能力应优先安排增产丙产品，可增产的最大数量为2000件。
从上述计算可以看出，不能简单地以甲、乙、丙三种产品的单位贡献毛益作为评价方案优劣的根据，而必须以每一机器小时用于生产不同种类的产品所能提供的贡献毛益的多少作为选择最优方案的依据。
3.亏损产品是否停产（转产）的决策分析
[例]某企业生产甲、乙、丙三种产品，按完全成本法计算产品的分期损益，上年度有关资料如下：
项目
甲产品
乙产品
丙产品
合计
销售收入
60000
50000
15000
125000
销售成本
变动生产成本
36000
30000
10500
76500
固定制造费用
12000
9000
3000
24000
销售毛利
12000
11000
1500
24500
销售及管
理费用
变动费用
4000
3300
1500
8800
固定费用
3000
2300
750
6050
税前利润
5000
5400
-750
9650
根据上述资料，可见按完全成本法计算丙产品亏损750元，为了扭亏为盈，提高企业整体经济效益，该亏损产品是否应停产？
解答：
表面上看起来，如果丙产品停产，则企业可减少亏损750元，企业的利润在原有利润9650元的基础上将增加750元，即10400元。
而实际情况并非如此，因为丙产品之所以亏损，是因为它分摊了固定制造费用3000元和固定销售及管理费用750元，由于固定成本是一种已经存在，不可避免的成本，与丙产品是否停产这一决策无关。
也就是说，如果丙产品停产了，这部分固定成本将会转嫁给甲、乙产品负担。
丙产品的贡献毛益=15000-（10500+1500）=3000元，丙产品提供的税前利润=3000-（3000+750）=-750元。
如果停产丙产品，全企业的贡献毛益总额将减少3000元，进而导致全企业的税前利润没有增加反而减少3000元，所以，丙产品不宜停产。
可见，判断产品该不该停产，主要是取决于该产品最终能否提供贡献毛益，若贡献毛益为正数，说明该项亏损产品不应停产。
上述丙产品不宜停产，但是否可将丙产品停产后腾出来的生产能力再转产其他产品呢？
判断标准是：
只要转产的产品是利用亏损产品腾出来的生产能力，不需占用其他产品的生产能力，同时它提供的贡献毛益大于丙产品的贡献毛益，说明转产是合算的，反之，就不合算了。
4.零（部）件自制或外购的决策分析
（1）零（部）件需要量确定时自制或外购的决策
[例]某企业生产甲产品，每年需要A零件1000件，如果外购，其外购成本每件为25元，该厂有剩余的生产能力，这剩余的生产能力亦无其他用途，可供生产此零件，单位产品制造成本如下：
直接材料10
直接人工6
制造费用
变动性制造费用4
固定性制造费用7
合计27
分析：
表面上看起来，零件的自制单位成本比外购单价高2元（27-25），似乎应选择外购合算。
其实不然，因为在自制成本中包含了与决策无关的成本——固定性制造费用，只有为制造零件而发生的直接材料、直接人工、变动性制造费用是决策的相关成本。
自制零件成本1000×（10+6+4）=20000
外购零件成本1000×25=25000
外购零件成本超出自制零件成本5000
可见，A零件外购零件成本比自制零件成本高5000元，宜选择自制。
沿上题，假定其剩余生产能力不仅可用于自制A零件1000件，也可以用于生产乙产品900件，每件获利10元，但两者相互排斥。
自制零件成本1000×（10+6+4）=20000
机会成本900×10=9000
合计29000
外购零件成本1000×25=25000
自制零件成本高于外购零件成本4000
可见，若考虑了机会成本，A零件自制零件成本比外购零件成本高4000元，宜选择外购，将剩余生产能力用于生产乙产品。
（2）零（部）件需要量不确定时自制或外购的决策
假设某厂生产上需用B零件，外购单价20元，如自行制造，每单位的变动成本为10元，但零件若自制，需为此每年追加固定成本20000元。
要求：
对零件的外购或自制做出决策。
分析：
设每年需要零件x件，则：
外购零件成本=20x，自制零件成本=10x+20000
令20x=10x+20000，得x=2000件
说明零件需要量在2000件以上时，自制成本低于外购价，宜自制；若零件需要量在2000件以下时，自制成本高于外购价，宜外购。
[例]某厂生产上需用C零件，若外购，其单价随采购量的变化而变化。
当采购量在6000件以下时，单价1.55元；当采购量超过6000件时，单价1.30元。
若自制，单位变动成本1元，每年还得追加固定成本为3000元。
在这种情况下，零件应自制还是外购？
解答：
设x代表零件需要量在6000件以下自制与外购的成本平衡点，设y代表零件需要量在6000件以上自制与外购的成本平衡点，则：
3000+x=1.55x
3000+y=1.30y
解方程组可得：
x=5455件，y=10000件。
零件需要量（件）
5455件以下
5455~6000
6001~10000
10000件以上
方案
外购
自制
外购
自制
5.半成品立即出售或继续加工的决策
在某些企业中，所生产的产品在完成一定的加工阶段后，可以作为半成品出售，也可以继续加工后再出售，其售价较高，但要追加一定的成本。
所以，在进行抉择时，就必须计算分析进一步加工后预期所增加的收入能否超过进一步加工时所追加的成本，若前者大于后者，则半成品可以选择进一步加工；反之，若前者小于后者，则以直接出售半成品为宜。
【举例】某企业生产的甲半成品，单位成本为50元/件，售价为60元/件，年产量1000件。
若经过深加工可加工为乙产品，每件变动加工成本为80元，乙产品的单位售价为150元。
半成品和产成品的投入产出比为1∶1。
【要求】就以下不相关的情况做出甲半成品直接出售或深加工的决策分析。
（1）企业现已具备深加工1000件甲半成品的能力，不需要追加专属成本，深加工能力无法转移。
（2）企业深加工需租入一台专用设备，年租金15000元。
（3）企业只具有深加工800件甲半成品的能力，该能力可用于对外承揽加工业务，预计一年可获得贡献毛益额9000元。
【解答】
（1）编制差别损益分析法
项目
进一步加工为乙产成品
直接出售甲半成品
差异额
相关收入
相关成本
其中：
加工成本
差别损益
或：
结论：
（2）编制差别损益分析法
项目
进一步加工为乙产成品
直接出售甲半成品
差异额
相关收入
相关成本
其中：
加工成本
专属成本
差别损益
或：
结论：
（3）编制差别损益分析法
项目
进一步加工为乙产成品
直接出售甲半成品
差异额
相关收入
相关成本
其中：
加工成本
机会成本
差别损益
或：
结论：
6.联产品是否进一步加工的决策分析
在某些企业里，利用同一种原材料，在同一生产过程中生产出两种或两种以上性质或用途不同的主要产品，这些产品成为联产品。
如汽油、煤油、柴油等产品都是炼油厂的联产品。
在联产品加工过程中发生的成本称为联合成本，要选择合理的方法，将联合成本在全部联产品之间进行分摊。
如果分离后联产品还需继续加工，就必须另外追加成本，这种成本称为可分成本，可分成本应由分离后继续加工的产品独自负担。
对于生产联产品的企业，经常面临着联产品是直接销售还是进一步加工的抉择？
管理人员在决策时，必须采用差量分析法，要弄清楚进一步加工后预期增加的收入能否超过预期的可分成本，若前者大于后者，则联产品可以选择进一步加工；反之，若前者小于后者，则以直接出售联产品为宜。
【举例】某企业对一种原料进行加工，可同时产出A、B、C三种联产品，投入产出比2∶2∶1，原料在生产加工过程中的自然损耗率为10%。
假定本期投入原料1000吨，当期全部产出，共发生联合成本108000元，成本按销售收入比重分配，C联产品可以深加工为D产品，C、D的投入产出比2∶1。
每深加工一吨C联产品要发生可分成本95元。
A、B、C、D的单位售价分别为200元、150元、100元和450元。
【要求】就以下不相关的情况做出是否直接出售C产品或对其全部或部分进行深加工的决策分析。
（1）企业已具有深加工全部C产品的能力，并无法转移。
（2）企业已具有深加工80%C产品的能力，并无法转移。
（3）企业已具有深加工80%C产品的能力，并无法转移，若深加工其余20%C产品，需要追加一台专用设备，相关的年使用成本为6000元。
【解答】根据资料计算如下：
总产出量=1000×（1-10%）=900（吨）
各种联产品的相关产量：
A产品的相关产量=900÷（2+2+1）×2=360（吨）
B产品的相关产量=900÷（2+2+1）×2=360（吨）
C产品的相关产量=900÷（2+2+1）×1=180（吨）
D产品最大可能的相关产量=180÷2=90（吨）
（1）编制差别损益分析法
项目
深加工为D产品（100%）
直接出售C产品（100%）
差异额
相关收入
相关成本
其中：
可分成本
差别损益
或：
结论：
（2）编制差别损益分析法
项目
深加工为D产品（80%）
直接出售C产品（80%）
差异额
相关收入
相关成本
其中：
可分成本
差别损益
或：
结论：
（3）编制差别损益分析法
项目
深加工为D产品（100%）
直接出售C产品（100%）
80%深加工为D产品，20%直接出售
相关收入
相关成本
其中：
可分成本
专属成本
相关损益
或：
结论：
7.是否接受特殊价格追加订货的决策
（1）简单条件下的决策
1）不冲击本期计划任务（正常订货）的完成；
2）不需要追加专属成本；
3）剩余能力无法转移。
当以上三个条件同时具备时，属于简单条件下的决策。
只要特殊订货单价大于该产品的单位变动成本，就可以接受该追加订货。
（2）复杂条件下的决策
1）当追加订货冲击正常任务时
当追加订货冲击正常任务时，应将由此减少的贡献毛益作为追加订货方案的机会成本，当追加订货的贡献毛益足以补偿这部分机会成本时，则可以接受订货。
2）当追加专属成本时
当追加专属成本时，如果追加订货的贡献毛益大于专属成本，则可以接受订货。
3）当剩余能力可以转移时
当剩余能力可以转移时，应将与此有关的可能收益作为追加订货方案的机会成本综合考虑。
[例]甲企业本年计划生产1000件A产品，正常价格80元/件。
年初编制的成本计划表如下：
成本计划表产销量：
1000件
成本项目
总成本
单位成本
直接材料
24000
24
直接人工
12000
12
变动性制造费用
4000
4
固定性制造费用
15000
15
合计
55000
55
1月份乙企业要求向甲企业追加订货200件A产品，特殊订价50元/件。
要求：
就以下各不相关方案做出可否接受此项追加订货的决策。
（1）企业最大生产能力1200件，剩余能力无法转移，追加订货不需要追加专属成本。
（2）企业最大生产能力1160件，剩余能力无法转移，追加订货不需要追加专属成本。
（3）企业最大生产能力1200件，剩余能力无法转移，但追加订货需要购置一台专用设备，该设备价值1800元。
（4）企业最大生产能力1180件，剩余能力可以转移，若对外出租可获得租金收入200元，追加订货需要追加专属成本1100元。
【解答】
（1）
（2）列相关损益分析表如下（单位：
元）：
方案
项目
接受追加订货
拒绝追加订货
相关收入
相关成本
增量成本
机会成本
相关损益
结论：
（3）列相关损益分析表如下（单位：
元）：
方案
项目
接受追加订货
拒绝追加订货
相关收入
相关成本
增量成本
专属成本
相关损益
结论：
（4）列相关损益分析表如下（单位：
元）：
方案
项目
接受追加订货
拒绝追加订货
相关收入
相关成本
增量成本
专属成本
机会成本
相关损益
结论：
8.产品最优组合决策
如果企业同时生产两种或两种以上的产品，管理人员需根据市场的需要和企业现有的资源，合理安排各种产品的生产（销售）量，使各种产品的生产量达到最优组合，以取得最佳的经济效益。
[例]某企业生产甲、乙两种产品，每种产品都需经过第一车间和第二车间进行加工才能完成，第一车间最大生产能力500小时，第二车间最大生产能力480小时，其他有关资料如下：
项目
甲产品
乙产品
单位售价（元）
17
15
单位变动成本（元）
14
13
单位贡献毛益（元）
3
2
单位产品在各车间的加工时间
第一车间
2小时
1小时
第二车间
1.5小时
2小时
根据上述条件，应如何合理利用企业现有的生产能力，确定甲、乙产品的最优组合，以争取为企业提供最多的贡献毛益。
分析：
这类问题可以用线性规划法求解。
首先，确定约束条件与目标函数，设以x1代表甲产品的产量，以x2代表乙产品的产量，以s代表可提供的贡献毛益，则约束条件表现为：
1.5x1+2x2≤480
2x1+x2≤500
x1≥0，x2≥0
目标函数为s=3x1+2x2
其次，将约束条件化为等式，并在平面直角坐标系的第一象限内作图，计算可行解区域内各个角点的坐标值。
再次，把各个角点的坐标值分别代入目标函数线性方程，计算出各个角点生产甲、乙产品所取得的贡献毛益总额，
最后，选出使贡献毛益总额最大的那个角点，作为最优解。
C
B
OA
角点
甲产品（x1）
乙产品（x2）
贡献毛益（s）
O
0
0
0
A
250
0
750
B
208
84
792
C
0
240
480
以上计算表明，甲产品产销208件，乙产品产销84件，可以使贡献毛益总额达到最大，为792元。
二、相关成本分析在定价决策中的运用（成本加成定价法、保本定价法、边际成本定价法、非标准产品定价法、特殊订货定价法）
（一）成本加成定价法P195
成本加成定价法是以单位产品成本为基础并依据一定的加成率进行加成来确定产品价格的定价方法。
价格＝单位产品成本×（1＋加成率）
（二）保本定价法P196
1.保本定价
∵保本销售量×单价×（1-销售税率）-保本销售量×单位变动成本-固定成本=0
∴保本价格＝
2.保利定价
∴保利价格＝
（三）边际成本定价法
边际成本定价法是根据当边际收入等于边际成本，或边际利润为零时，利润最大，此时的价格和销量即为最优价格与最优销量这一经济学的基本原理来确定产品销售价格的一种方法。
【例】
价格
销量（件）
销售收入
边际收入
总成本
边际成本
边际利润
利润
固定成本
变动成本
合计
16
300
4800
×
1500
1500
3000
×
×
1800
15
350
5250
450
1500
1750
3250
250
200
2000
14
400
5600
350
1500
2000
3500
250
100
2100
13
450
5850
250
1500
2250
3750
250
0
2100
12
500
6000
150
1500
2500
4000
250
－100
2000
11
550
6050
50
2000
2750
4750
750
－700
1300
10
600
6000
－50
2000
3000
5000
250
－300
1000
9
650
5850
－150
2000
3250
5250
250
－400
600
8
700
5600
－250
2000
2800
4800
－450
200
800
7
750
5250
－350
2000
3000
5000
200
－550
250
可见，13、14元均为最优价格。
（四）非标准产品定价法P198
由于非标准产品没有市场作参考，所以通常只能以成本为基础由买卖双方协商定价，并签订合同，也称合同定价法。
如固定价格合同、成本加成合同、成本加固定费用合同、奖励合同等。
（五）特殊订货定价法P198
指在企业拥有剩余生产能力时，可考虑按低于正常售价的价格来制定该特殊订货的价格的定价方法。
参考“是否接受特殊订货”的例子。
三、相关成本分析在存货决策中的运用
（一）经济订购批量决策P199
1.相关成本
（1）订购成本
订购成本是指为订购存货而发生的各种成本，如采购人员的工资、差旅费、采购业务通讯费、文件处理成本和验收成本等。
这项成本可分为固定和变动两部分。
变动部分的订购成本与订货次数成正比，但与每次定购量的多少无关。
就一定时期来说，如果需求量是一定的，则订购次数与每次的订购批量成反比，因此，订购总变动成本与每次订购量也成反比，是经济订货批量决策的相关成本。
（2）购买成本
购买成本是指为购买存货而发生的买价、运杂费等项支出。
在单价不变时，购买成本总额只取决于购买总量，此时存货的购买成本大多属于无关成本；但当存在批量折扣时，购买成本成为决策分析的相关成本。
（3）储存成本
储存成本是指为储存存货而付出的代价，也称为持有成本。
这项成本包括固定和变动两个部分。
变动部分如仓储费、保险费、存货过时的损失、存货占用资金的机会成本等，这部分成本随存储量的变化而成正比例变动，是与经济订货量决策相关的成本；固定部分如仓库房屋设备的折旧费、固定资产税等，在相关范围内，固定储存成本是与经济订货量决策无关的成本。
（4）缺货成本
缺货成本是因存货不足而发生的各项损失，如停工待料发生的损失等。
缺货成本的计量通常比较困难，只有在缺货发生时，这项成本才是相关的。
2.简单的经济订购批量模型
经济订购批量（
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