CPA考试《审计》第六章 审计工作底稿.docx
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CPA考试《审计》第六章审计工作底稿
第六章审计工作底稿
第一节审计工作底稿概述
一、审计工作底稿的基本含义[内容、用途、来源]
1.内容：
审计计划、审计程序、审计证据、审计结论
2.用途：
记录审计证据，是审计证据的载体。
具体包括：
（1）形成审计报告的基础；
（2）质量控制复核；
（3）监督会计师事务所对审计准则的遵循情况；
（4）第三方检查；
（5）法律诉讼（证明自己没有过错）。
3.来源：
审计过程中形成的工作记录和获取的资料。
二、审计工作底稿的编制目的
1.编制目的
（1）[对内]提供充分、适当的记录，作为审计报告的基础
（2）[对外]提供证据，证明已按准则规定执行了审计工作
2.其他目的
（1）有助于计划和实施审计工作；
（2）有助于监督是否履行“指导、监督与复核的责任”；
（3）便于项目组说明其执行工作的情况；
（4）保留对未来审计工作持续产生重大影响的事项的记录；
（5）便于有经验的注册会计师实施质量控制复核与检查；
（6）便于监管机构和注册会计师协会实施职业质量检查。
三、审计工作底稿的编制要求
1.编制要求
使未曾接触该项审计工作的有经验专业人士清楚地了解：
（1）按照审计准则和相关法律法规的规定实施的审计程序的性质、时间安排和范围；
（2）实施审计程序的结果和获取的审计证据；
（3）就重大事项得出的结论以及作出的重大职业判断。
2.有经验专业人士
事务所内部或外部具有审计实务经验[学习时容易忽略的地方]，并合理了解下列方面的人士：
（1）审计过程；
（2）法律法规和审计准则的规定；
（3）被审计单位所处的经营环境；
（4）被审计单位所处行业的会计和审计问题。
[例题•多选]编制的审计工作底稿应当使未曾接触该项审计工作的有经验的专业人士清楚了解审计程序、审计证据和重大审计结论。
下列条件中，有经验的专业人士应当具备的有（）。
[2009/工作底稿/有经验的专业人士]
A.了解相关法律法规和审计准则的规定
B.在会计师事务所长期从事审计工作[可内可外]
C.了解与甲公司所处行业相关的会计和审计问题
D.了解注册会计师的审计过程
【答案】ACD
四、审计工作底稿的形式与内容
（一）审计工作底稿的存在形式
1.存在形式：
纸质、电子或其他介质。
2.保管形式：
可将以电子或其他介质底稿转换成纸质底稿与其他纸质底稿一并归档，并单独保存电子或其他介质底稿。
3.控制目的：
无论哪种形式，都应当设计和实施适当的控制，以实现下列目的：
（1）清晰地显示工作底稿生成、修改及复核的时间和人员；
（2）在审计业务的所有阶段，尤其是在项目组成员共享信息或通过互联网传递信息时，保护信息的完整性和安全性；
（3）防止XX改动审计工作底稿；
（4）允许项目组和其他经授权的人员为适当履行职责而接触审计工作底稿。
（二）审计工作底稿通常包括的内容
总体审计策略；具体审计计划；重大事项概要；
分析表（执行分析程序的记录），问题备忘录（对某一事项或问题的概要的汇总记录），核对表（为核对某些特定审计工作或程序的完成情况的表格）。
询证函回函、有关重大事项的往来信件（包括电子邮件）、管理层声明书；被审计单位文件记录的摘要或复印件。
业务约定书、管理建议书、项目组内部或项目组与被审计单位举行的会议记录、与其他人士（如其他注册会计师、律师、专家等）的沟通文件及错报汇总表等。
审计工作底稿不能代替被审计单位的会计记录。
（三）审计工作底稿通常不包括的内容
1.已被取代的审计工作底稿的草稿或财务报表的草稿；
2.对不全面或初步思考的记录；
3.存在印刷错误或其他错误而作废的文本；
4.重复的文件、记录等。
提示：
1.审计计划、重要性和风险评估等工作贯穿于审计过程的始终，需要不断完善与修改，应当保留修改的痕迹。
2.“删除的”或“不包括”的都有明确规定。
除规定外，删除需谨慎。
[例题•简答题]……与审计工作底稿相关的部分事项如下：
（1）A注册会计师在具体审计计划中记录拟对固定资产采购与付款循环采用综合性方案,因在测试控制时发现相关控制运行无效,将其改为实质性方案,重新编制具体审计计划工作底稿,并替代原具体审计计划工作底稿[修改贯穿于整个审计过程]。
（5）在归整审计档案时,A注册会计师删除了固定资产减值测试审计工作底稿初稿[初步思考的记录]。
要求：
针对上述各项,逐项指出A注册会计师的做法是否恰当。
如不恰当,简要说明理由。
[2013局部/底稿包括或不包括的内容]
[答案]
（1）不恰当。
注册会计师应在审计工作底稿中记录在审计过程中对具体审计计划作出的任何重大修改和理由。
（5）恰当[审计工作底稿通常不包括反映初步思考的记录]。
[例题•简答题]……与审计工作底稿相关的部分事项如下：
（1）由于在审计过程中识别出重大错报并提出审计调整建议，A注册会计师重新评估并修改了重要性，并将记录计划阶段评估重要性的工作底稿删除，代之以记录重新评估重要性的工作底稿。
要求：
指出A注册会计师的做法是否恰当。
如不恰当，简要说明理由。
[2012/工作底稿包括或不包括的内容]
[答案]
（1）不恰当。
应当记录对重要性做出的修改以及理由，因此应当保留原重要性和重新评估的重要性之间的修改痕迹。
[例题•单选题]在编制审计工作底稿时，下列各项中，A注册会计师通常认为不必形成最终审计工作底稿的是（）。
[2011/工作底稿不包括的内容]
A.A注册会计师与甲公司管理层对重大事项进行讨论的结果
B.A注册会计师不能实现相关审计标准规定的目标的情形
C.A注册会计师识别出的信息与针对重大事项得出的最终结论不一致的情形
D.A注册会计师取得的已被取代的财务报表草稿
[答案]D
[解析]审计工作底稿通常不包括被取代的草稿或报表的草稿。
第二节审计工作底稿的格式、要素和范围
一、确定格式、要素和范围的考虑因素[历来都是热点]
1.被审计单位的规模和复杂度[至少影响“范围”]；
2.拟实施审计程序的性质[至少影响“格式”]；
3.识别出的重大错报风险[至少影响“范围”]；
4.已获取审计证据的重要程度；
5.识别出的例外事项的性质和范围；
6.当从已执行工作或已获取证据的记录中不易确定结论或结论的基础时，记录结论或结论的基础的必要性[要不要记]；
7.使用的审计方法和工具。
[例题•多选题]A注册会计师负责审计甲公司20×8年度财务报表。
在确定审计工作底稿的格式、内容和范围时，A注册会计师应当考虑的主要因素有（）。
[2009/新制度1分]
A.编制审计工作底稿使用的文字
B.审计工作底稿的归档期限
C.实施审计程序的性质[2/7]
D.已获取审计证据的重要程度[4/7]
[答案]CD
二、审计工作底稿的要素
（一）标题
每张底稿都应当有标题。
标题可能包括：
1.被审计单位的名称
2.审计项目的名称
3.资产负债表日或底稿覆盖的会计期间。
（二）审计过程
1.识别特征[目的：
便于查找、检索]
识别特征是指被测试的项目或事项表现出的征象或标志，通常具有唯一性，这种特性可以使其他人员识别该项目或事项，并重新执行该测试。
教材提供了以下5个示例：
（1）若按年对订购单依次编号，则识别特征是“×年×号”[仅“×号”就出现重复]；若被审计单位仅以序列号进行编号[没有年号]，则可以直接将该号码作为识别特征。
（2）对于需要选取或复核总体内一定金额以上的所有项目[程序一体化]的审计程序，注册会计师可能会以实施审计程序的范围作为识别特征。
例如，选取总体14万元以上的特定项目进行测试，则“金额在14万元以上”就是识别特征。
（3）对于需要系统抽样的审计程序，可能会通过记录样本的来源、抽样的起点及抽样间隔来识别已选取的样本。
例如，若被审计单位对发运单顺序编号，测试的发运单的识别特征可以是，对4月1日至9月30日的发运台账，从第12345号发运单开始每隔125号系统抽取发运单。
（4）对于需要询问被审计单位中特定人员的审计程序，注册会计师可能会以询问的时间、被询问人的姓名及职位作为识别特征。
（5）对于观察程序，注册会计师可能会以观察的对象或观察过程、观察的地点和时间作为识别特征。
2013、2012、2011年试题都考了识别特征。
[例题•简答题]A注册会计师负责审计甲公司2012年度财务报表。
与审计工作底稿相关的部分事项如下：
（3）A注册会计师在对销售发票进行细节测试时,将相关销售发票所载明的发票日期以及商品的名称、规格和数量作为识别特征记录于审计工作底稿。
要求：
指出A注册会计师的做法是否恰当。
如不恰当，简要说明理由。
[2013/工作底稿/识别特征]
[答案]
（3）不恰当。
所述识别特征不具唯一性。
应将销售发票的编号作为识别特征。
[例题•简答题]A注册会计师负责对甲公司2011年度财务报表进行审计。
与审计工作底稿相关的部分事项如下：
（2）对于询问被审计单位特定人员的程序，A注册会计师在形成审计工作底稿时，以询问的时间、被询问人的姓名和岗位名称为识别特征。
要求：
针对上述第
（2）项，逐项指出A注册会计师的做法是否恰当。
如不恰当，简要说明理由。
[2012/工作底稿/识别特征]
[答案]
（2）恰当。
[例题•单选题]在对营业收入进行细节测试时，A注册会计师对顺序编号的销售发票进行了检查。
针对所检查的销售发票，A注册会计师记录的识别特征通常是（）。
[2011/工作底稿/识别特征]
A.销售发票的开具人
B.销售发票的编号
C.销售发票的金额
D.销售发票的付款人
[答案]B
[解析]识别特征应当具有唯一性。
通常情况下，销售发票的编号是唯一的。
其余选项中的识别特征都不一定具有唯一性。
2.重大事项及其概要
（1）引起特别风险的事项；
（2）实施审计程序的结果，该结果表明财务信息可能存在重大错报，或需要修正以前对重大错报风险的评估和针对这些风险拟采取的应对措施；
（3）导致注册会计师难以实施必要审计程序的情形；
（4）导致出具非标准审计报告的事项[12年试题]。
注册会计师应考虑编制重大事项概要，以有效地复核和检查审计工作底稿，并评价重大事项的影响
重大事项概要包括审计过程中识别的重大事项及其如何得到解决，或对其他支持性审计工作底稿的交叉索引。
[例题•简答题]A注册会计师负责对甲公司2011年度财务报表进行审计。
与审计工作底稿相关的部分事项如下：
（3）A注册会计师在审计过程中无法就关联方关系及交易获取充分、适当的审计证据，并因此出具了保留意见的审计报告。
A注册会计师将该事项作为重大事项[4/4]记录在审计工作底稿中。
要求：
指出A注册会计师的做法是否恰当。
如不恰当，简要说明理由。
[2012/工作底稿/重大事项]
[答案]
（3）恰当。
3.重大职业判断
运用职业判断的程度是决定工作底稿格式、内容和范围的重要因素。
需要编制与运用职业判断相关的底稿的情形包括：
（1）如果审计准则要求“应当考虑”某些信息或因素，并且这种考虑在特定业务情况下是重要的，记录得出结论的理由；
（2）记录对某些方面主观判断的合理性（如某些重大会计估计的合理性）得出结论的基础；
（3）如针对导致文件记录的真实性产生怀疑的情况实施了进一步调查，记录对这些文件记录真实性得出结论的基础。
（三）编制人员和复核人员及执行日期
1.编制者和复核者都应在底稿上签名并注明编制日期和复核日期。
在需要项目质量控制复核的情况下，还需要注明项目质量控制复核人员及复核的日期。
2.在记录实施审计程序的性质、时间和范围时，应记录[重要]：
（1）测试的具体项目或事项的识别特征；
（2）审计工作的执行人员及完成审计工作的日期；
（3）审计工作的复核人员及复核的日期和范围。
3.如果若干页底稿记录同一性质的具体审计程序或事项[例如，若干张函证回函]，并且编制在同一个索引号中，此时可以仅在底稿的第一页上记录审计工作的执行人员和复核人员并注明日期。
第三节审计工作底稿的归档
一、审计工作底稿归档工作的性质和内容
在审计报告日后将审计工作底稿归整为最终审计档案是一项事务性的工作，不涉及实施新的审计程序或得出新的结论。
事务性变动包括[12简/11选，以后还会考]：
1.删除或废弃被取代的审计工作底稿；
2.对审计工作底稿进行分类、整理和交叉索引；
3.对审计档案归整工作的完成核对表签字认可；
4.记录在审计报告日前获取的、与审计项目组相关成员进行讨论并取得一致意见的[条件很严格]审计证据[当时没有记录该证据，现在弥补。
这与伪造档案有本质的区别]。
[例题•简答题]A注册会计师负责对甲公司2011年度财务报表进行审计。
与审计工作底稿相关的部分事项如下：
（5）在对审计工作底稿进行归档的过程中，A注册会计师对审计工作底稿进行了分类、整理和交叉索引[2/4]，并签署了审计档案归整工作核对表[3/4]。
要求：
指出A注册会计师的做法是否恰当。
如不恰当，简要说明理由。
[2012/工作底稿/归档的事务性工作]
[答案]
（5）恰当。
[例题•单选题]下列各情形中，A注册会计师认为不属于在归档期间对审计工作底稿作出事务性变动的是（）。
[2011/工作底稿/事务性变动]
A.A注册会计师删除被取代的审计工作底稿[1]
B.A注册会计师对审计工作底稿进行分类、整理和交叉索引[2]
C.A注册会计师对审计档案归整工作的完成核对表签字认可[3]
D.A注册会计师记录在审计报告日后实施补充审计程序获取的审计证据
[答案]D
[解析]按规定，对审计工作底稿作出的事务性变动包括A、B、C中所述的各项内容。
事务性变动不涉及实施新的审计程序。
二、审计工作底稿归档的期限[教材P107]
[12简/11选]
1.如完成了审计工作，审计工作底稿的归档期限为审计报告日后60天内。
2.如未能完成审计业务，审计工作底稿的归档期限为审计业务中止后的60天内。
3.如针对客户的同一财务信息执行不同的委托业务，出具两个或多个不同的报告，分别归整为最终审计档案。
[例题•简答题]A注册会计师负责对甲公司2011年度财务报表进行审计。
与审计工作底稿相关的部分事项如下：
（4）审计报告日期为2012年4月18日。
A注册会计师于2012年4月20日将审计报告提交给甲公司管理层，并于2012年6月19日完成审计工作底稿的归档工作。
要求：
指出A注册会计师的做法是否恰当。
如不恰当，简要说明理由。
[2012/工作底稿/归档期限]
[答案]
（4）不恰当。
应当在报告日后六十天内将工作底稿归档，即2012年6月17日前。
[例题•单选题]在归档审计工作底稿时，下列有关归档期限的要求中，A注册会计师认为正确的是（）。
[2011-工作底稿/归档期限]
A.在审计报告日后六十天内完成审计工作底稿的归档工作
B.在审计报告日后九十天内完成审计工作底稿的归档工作
C.在审计报告公布日后六十天内完成审计工作底稿的归档工作
D.在审计报告公布日后九十天内完成审计工作底稿的归档工作
[答案]A
[解析]按规定，审计工作底稿的归档期限在审计报告日后六十天内。
三、审计档案的结构[教材P106]
（一）永久性档案[以后各年长期使用]
记录内容相对稳定，具有长期使用价值，并对以后审计工作具有重要影响和直接作用。
若永久性档案中的某些内容已发生变化，应及时更新。
为保持资料的完整性以便满足日后查阅历史资料的需要，永久性档案中被替换下的资料一般也需保留。
（二）当期档案[仅供当期使用和下期参考]
当期档案是指那些记录内容经常变化，主要供当期和下期审计使用的审计档案。
例如，总体审计策略和具体审计计划。
（三）档案结构[按内容、性质、阶段划分]
四、审计工作底稿归档后的变动
（一）需要变动审计工作底稿的情形
1.注册会计师已实施了必要的审计程序，取得了充分、适当的审计证据并得出了恰当的审计结论，但审计工作底稿的记录不够充分[万事俱备、只欠东风][程序+证据+结论齐全，就差记录]。
2.审计报告日后，发现例外情况要求实施新的或追加审计程序，或导致注册会计师得出新的结论。
例外情况是指审计报告日后发现与已审计财务信息相关，且在审计报告日前存在的事实，如审计报告日前获知该事实，可能影响审计报告[言外之意，已公布的审计报告可能存在错误]。
例如，注册会计师在审计报告日后才获知法院在审计报告日前已对被审计单位的诉讼、索赔事项做出最终判决结果[该判决结果对财务报表影响重大，如不调整或披露将导致非无保留意见]。
[例题•简答题]A注册会计师负责审计甲公司2012年度财务报表。
与审计工作底稿相关的部分事项如下：
（4）审计报告日后,A注册会计师对在审计报告日前收到的应付账款询证函回函中存在的差异进行调查[日前没有实施程序（程序+证据+结论）],确认其金额和性质均不重大,并记录于审计工作底稿。
要求：
指出A注册会计师的做法是否恰当。
如不恰当,简要说明理由。
[2013/工作底稿]
[答案]
（4）不恰当。
在审计报告日后将审计工作底稿归档是一项事务性工作，不涉及实施新的审计程序或得出新的结论/审计报告日是完成审计工作的日期，对差异的调查应当在审计报告日前完成。
[例题•简答题]ABC会计师事务所是一家新成立的会计师事务所，其质量控制制度部分内容摘录如下：
（6）项目组应当自鉴证业务报告日起六十日内将业务工作底稿归档。
归档后，项目组需要删除或增加业务工作底稿，须经主任会计师批准[他没这个权限]。
要求：
指出ABC会计师事务所业务质量控制制度是否符合质量控制准则和审计准则的规定，并简要说明理由。
[2012/归档后的变动]
[答案]
第（6）项不符合规定。
归档后，可以增加和修改、但不能删除或废弃审计工作底稿。
[解析]在完成最终审计档案的归整工作后，注册会计师不应在规定的保存期限届满前删除或废弃任何性质的审计工作底稿。
[例题•简答题]A注册会计师负责对甲公司2011年度财务报表进行审计。
与审计工作底稿相关的部分事项如下：
（6）A注册会计师在审计工作底稿归档之后收到了一份银行询证函回函原件，于是用原件替换[=增加+删除]审计档案中的回函传真件。
要求：
指出A注册会计师的做法是否恰当。
如不恰当，简要说明理由。
[2012/工作底稿/归档后变动]
[答案]
（6）不恰当。
在完成归档后，不应在规定保管期限届满前删除或废弃任何审计工作底稿。
（二）变动审计工作底稿时的记录要求
在完成最终审计档案的归整工作后，如果发现有必要修改现有审计工作底稿或增加新的审计工作底稿，无论修改或增加的性质如何，注册会计师均应当记录下列事项：
1.修改或增加审计工作底稿的具体理由。
2.修改或增加审计工作底稿的时间和人员，以及复核的时间和人员。
小结：
五、审计工作底稿的保存期限
1.如完成审计业务，自审计报告日起对工作底稿至少保存10年；
2.如未能完成审计业务，自业务中止日起至少保存10年。
3.在完成最终审计档案的归整工作后，注册会计师不应在规定的保存期限届满前删除或废弃任何性质的审计工作底稿。
4.对于连续审计，当期归整的永久性档案可能包括以前年度获取的资料（有可能是8年以前），应视为当期取得并[再]保存10年。
如果这些资料在某一个审计期间被替换，被替换资料应当从被替换的年度起至少保存10年。
[例题•简答题]A注册会计师负责审计甲公司2012年度财务报表。
与审计工作底稿相关的部分事项如下：
（6）在完成审计档案归整工作后,A注册会计师收到一份应收账款询证函回函,其结果显示无差异[日后才获取证据、形成结论，不满足“程序+证据+结论”]。
A注册会计师将其归入审计档案,并删除了在审计过程中实施的相关替代程序的审计工作底稿。
要求：
针对上述第（6）项,指出A注册会计师的做法是否恰当。
如不恰当,简要说明理由。
[2013/工作底稿]
[答案]
（6）不恰当。
在完成归档后，不应在规定保管期限届满前删除或废弃任何审计工作底稿。
[例题•单选题]注册会计师对被审计单位2011年度财务报表进行审计，于2012年3月31日出具审计报告[是审计报告日吗？
]，相关审计工作底稿于2012年5月20日归档。
关于审计工作底稿的保存期限，下列说法中，正确的是（）。
A.自2011年12月31日起至少10年
B.自2011年12月31日起至少7年
C.自2012年3月31日起至少10年
D.自2012年3月31日起至少7年
[答案]C[2012/工作底稿/保存期限]
[解析]审计档案应从审计报告日[2012年3月31日]起至少保存10年。
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