养牛业生物资产核算的讲解.docx

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养牛业生物资产核算的讲解

养牛业生物资产核算的讲解

一、养牛业生物资产核算的概述

现在,民营养牛业和国有养牛业都发展很快,特别是有的大型奶牛和肉牛养殖业一般规模都比较大,现代化程度都比较高,如同大工厂一样,非常壮观。

有的肉牛养殖场被授予“中国绿色农业肉牛养殖示范基地”称号,积极建立、推进和实施绿色养殖,满足人们对安全无公害的畜产品的需求,丰富市场安全畜产品的供应,提高人民群众的生活质量。

从养牛业的资产看,牛是有生命的重要的生物资产,决定养牛场的效益,是养牛场的命根子。

所以,搞好养牛业生物资产的核算相当重要,有很大的意义和作用。

（一）核算对象

通常养牛业的生物资产主要包括奶牛和肉牛,还有使役牛、其他特殊牛等。

这里讲解的养牛业生物资产核算的牛的种类主要指奶牛和肉牛。

为便于管理和核算,要划分养牛业的群别:

（1）“基本牛群”,包括产母牛和种公牛;

（2）“犊牛群”,指出生后到6个月断乳的牛群,又称“6月以内犊牛”;（3）“幼牛群”,指6个月以上断乳的牛群,又称“6月以上幼牛”,包括育肥牛等。

划分养牛业的群别,要根据生产管理的需要,也可以按生产周期、批次划分养牛业的群别。

养牛业生物资产核算的对象主要指牛的种类（奶牛和肉牛）和群别。

养牛业生产成本核算的对象主要指承担发生各项生产成本的牛奶、犊牛、幼牛等。

（二）科目设置

为了核算养牛业生物资产有关业务,应设置主要科目。

主要科目名称和核算内容如下:

（1）“生产性生物资产”科目

本科目核算养牛企业持有的生产性生物资产的原价。

即“基本牛群”,包括产母牛和种公牛,以及待产的成龄牛的原价。

本科目可按“未成熟生产性生物资产——待产的成龄母牛群”和“成熟生产性生物资产――产母牛和种公牛群”,分别牛的生物资产的种类（奶牛和肉牛等）进行明细核算。

也可以根据责任制管理的要求,按所属责任单位（人）等进行明细核算。

（2）“消耗性生物资产”科目

本科目核算养牛企业持有的消耗性生物资产的实际成本。

即“犊牛群”、“幼牛群”的实际成本。

本科目可按牛的消耗性生物资产的种类（奶牛和肉牛等）和群别等进行明细核算。

也可以根据责任制管理的要求,按所属责任单位（人）等进行明细核算。

（3）“养牛业生产成本”科目

本科目核算养牛企业进行养牛生产发生的各项生产成本,包括

（1）为生产“牛奶”的产母牛和种公牛、待产的成龄母牛的饲养费用,由“牛奶”承担的各项生产成本;

（2）为生产肉用“犊牛”的产母牛和种公牛、待产的成龄母牛的饲养费用,肉用“犊牛”承担的各项生产成本;（3）“幼牛群”的饲养费用,“幼牛群”承担的各项生产成本。

本科目分别养牛业确定成本核算对象和成本项目,进行费用的归集和分配。

（三）其他相关科目

涉及以上主要科目的相关科目有:

（1）产母牛和种公牛、待产的成龄母牛需要折旧摊销的,可以单独设置“生产性生物资产累计折旧”科目,比照“固定资产累计折旧”科目进行处理。

（2）生产性生物资产发生减值的,可以单独设置“生产性生物资产减值准备”科目,比照“固定资产减值准备”科目进行处理。

（3）消耗性生物资产发生减值的,可以单独设置“消耗性生物资产跌价准备”科目,比照“存货跌价准备”科目进行处理。

（4）制造费用（共同费用）和辅助生产成本的核算,这些要按企业生产管理情况确定,比照“制造费用”和“辅助生产成本”科目进行处理。

上述涉及生物资产相关科目的核算,不再过多叙述。

二、按生产管理流程发生的业务讲解账务处理方法

以养奶牛为例,讲解按生产流程发生的正常典型业务的账务处理,归纳为如下5大类20项业务事例,分别叙述。

非典型特殊会计业务事例和副产品等业务事例,本讲解不再叙述。

本讲解也不包括房屋和设备等建设工程业务的核算。

（一）奶牛的饲养准备阶段的核算

包括发生购买饲料、防疫药品、产母牛和种公牛、待产的成龄母牛等业务的核算。

例1:

银行和现金支付购入饲料款,包括饲料的购买价款、相关税费、运输费、装卸费、保险费以及其他可归属于饲料采购成本的费用。

会计分录如下:

借:

原材料-××饲料

贷:

银行存款

贷:

库存现金

例2:

现金支付药品款,包括药品购买价款和其他可归属于药品采购成本的费用。

会计分录如下:

借:

原材料-××药品

贷:

库存现金

例3:

银行和部分现金支付购入幼牛款,按应计入消耗性生物资产成本的金额,包括购买价款、相关税费、运输费、保险费以及可直接归属于购买幼牛该项资产的其他支出。

会计分录如下:

借:

消耗性生物资产——幼牛群

贷:

银行存款

贷:

库存现金

例4:

银行和部分现金支付购入产母牛和种公牛、待产的成龄母牛款,按应计入生产性生物资产成本的金额,包括购买价款、相关税费、运输费、保险费以及可直接归属于购买产母牛和种公牛、待产的成龄母牛该项资产的其他支出。

会计分录如下:

借:

生产性生物资产——基本牛群

贷:

银行存款

贷:

库存现金[next]

（二）幼牛饲养的核算

包括直接使用的人工、直接消耗的饲料和直接消耗的药品等业务的核算。

属于养牛共用的水、电、汽（由于只有一个表计量）和有关共同用人工以及其他共同开支,应在“养牛业生产成本——共同费用”科目核算,借记“养牛业生产成本——共同费用”科目,贷记“银行存款”等科目,而后分摊。

属于公司管理方面的人工和有关费用,应在“管理费用”科目核算,借记“管理费用”科目,贷记“库存现金”、“银行存款”等科目。

例5:

养幼牛直接使用的人工,按工资表分配数额计算。

会计分录如下:

借:

养牛业生产成本——幼牛群

贷:

应付职工薪酬

例6:

养幼牛直接消耗的饲料,按报表饲料投入数额或者按盘点饲料投入数额计算。

会计分录如下:

借:

养牛业生产成本——幼牛群

贷:

原材料-××饲料

例7:

养幼牛直接消耗的药品,按报表药品投入数额或者按盘点药品投入数额计算。

会计分录如下:

借:

养禽业生产成本——幼牛群

贷:

原材料-××药品

（三）牛的转群的核算

指牛群达到预定生产经营目的,进入又一正常生产期,包括“犊牛群”成本的结转、“犊牛群”转为“幼牛群”、“幼牛群”转为“基本牛群”、淘汰的“基本牛群”转为育肥牛（幼牛群）的核算。

例8:

“幼牛群”转为基本牛群,先结转“幼牛群”的全部成本,包括“幼牛群”转前发生的通过“养牛业生产成本——幼牛群”科目核算的饲料费、人工费和应分摊的间接费用等必要支出。

会计分录如下:

借:

消耗性生物资产——幼牛群

贷:

养牛业生产成本——幼牛群

例9:

“幼牛群”转为基本牛群,按“幼牛群”的账面价值结转,包括原全部购买价值和结转的饲养过程的全部成本。

会计分录如下:

借:

生产性生物资产——基本牛群

贷:

消耗性生物资产——幼牛群

例10:

淘汰的产母牛（基本牛群）转为育肥牛,按淘汰的基本牛群的账面价值结转。

会计分录如下:

借:

消耗性生物资产——幼牛群（包括育肥牛）

贷:

生产性生物资产——基本牛群

例11:

“犊牛群”转为“幼牛群”,先结转“犊牛群”的全部成本,包括“犊牛群”转前发生的通过“养牛业生产成本——基本牛群”科目核算的饲料费、人工费和应分摊的间接费用等必要支出。

会计分录如下:

借:

消耗性生物资产——犊牛群

贷:

养牛业生产成本——基本牛群

例12:

“犊牛群”转为“幼牛群”,按“犊牛群”的账面价值结转。

会计分录如下:

借:

消耗性生物资产——幼牛群

贷:

消耗性生物资产——犊牛群

（四）产母牛（基本牛群）饲养费用的核算

包括产母牛和种公牛、待产的成龄母牛的全部饲养费用全部由牛奶和犊牛（联产品）承担,不再构成产母牛（基本牛群）的自身价值。

牛奶产品成本,应通过“养牛业生产成本——牛奶”科目核算。

牛奶和牛犊的联产品成本按规定方法进行分配,本讲解不再详细叙述方法。

例13:

产母牛的饲养费用,按实际消耗数额结转。

会计分录如下:

借:

养牛业生产成本——牛奶

贷:

应付职工薪酬

贷:

原材料-××饲料

贷:

原材料-××药品

贷:

养牛业生产成本——共同费用

例14:

牛奶成品入库,结转牛奶成本。

会计分录如下:

借:

库存商品（产品）——牛奶

贷:

养牛业生产成本——牛奶[next]

（五）牛（生物资产）和牛奶（产品）出售的核算

包括犊牛、幼牛出售,牛奶出售的核算和淘汰产母牛（基本牛群）出售的核算。

幼牛出售前在账上作为消耗性生物资产,淘汰产母牛（基本牛群）出售前在账上作为生产性生物资产,这两种因出售交易而可视同产成品出售对待。

例15:

幼牛和育肥牛出售的核算,按银行实际收到的金额结算。

会计分录如下:

借:

银行存款

贷:

主营业务收入——幼牛（育肥牛）

例16:

同时,按幼牛（育肥牛）账面价值结转成本。

会计分录如下:

借:

主营业务成本——幼牛（育肥牛）

贷:

消耗性生物资产——幼牛（育肥牛）

例17:

牛奶出售的核算,按银行和部分现金实际收到的金额结算。

会计分录如下:

借:

银行存款

借:

库存现金

贷:

主营业务收入——牛奶

例18:

同时,按牛奶账面价值结转成本。

会计分录如下:

借:

主营业务成本——牛奶

贷:

库存商品（农产品）——牛奶

例19:

淘汰产母牛（基本牛群）正常出售的核算,按银行实际收到的金额结算。

会计分录如下:

借:

银行存款

贷:

主营业务收入——产母牛（基本牛群）

例20:

同时,按产母牛（基本牛群）账面价值结转成本。

会计分录如下:

借:

主营业务成本——产母牛（基本牛群）

贷:

生产性生物资产——基本牛群

三、按设置的会计科目讲解账务处理方法

根据新《企业会计准则企业会计准则—应用指南》的附录《会计科目和主要账务处理》涉及生物资产会计科目的账务处理,主要讲解“生产性生物资产”、“消耗性生物资产”、“养牛业生产成本”三个科目账务处理的方法。

其中,对附录《会计科目和主要账务处理》有的不符合实际情况的规定,应予以纠正,讲解中特别加以说明。

现在,仍以奶牛为例进行讲解。

（一）“生产性生物资产”科目的账务处理

养牛业生产性生物资产的核算,主要是对“基本牛群”,包括产母牛和种公牛、待产的成龄母牛的原价进行核算。

其主要业务核算的账务处理方法如下:

例

（1）:

企业外购成龄产母牛,按应计入生产性生物资产成本的金额,包括购买价款、相关税费、运输费、保险费以及可直接归属于购买该资产的其他支出。

和上面（例4）会计分录相同类型,会计分录如下:

借:

生产性生物资产——基本牛群

贷:

银行存款

贷:

库存现金

例

（2）:

幼牛转为产母牛,应按其账面价值计算。

和上面（例9）会计分录相同类型,会计分录如下:

借:

生产性生物资产——基本牛群

贷:

消耗性生物资产——幼牛群

已计提跌价准备的,还应同时结转跌价准备。

例（3）:

产母牛淘汰转为育肥牛,按转群时的账面价值计算。

和上面（例10）会计分录相同类型,会计分录如下:

借:

消耗性生物资产——幼牛群（育肥牛）

贷:

生产性生物资产——基本牛群

已计提的累计折旧,借记“生产性生物资产累计折旧”科目;按已计提减值准备的,还应同时结转减值准备。

例（4）:

待产的成龄牛,达到预定生产经营目的后发生的管护、饲养费用等后续支出,全部由牛奶（牛犊）产品承担,按实际消耗数额结转,在“养牛业生产成本——牛奶”科目核算。

和上面（例13）会计分录相同类型,会计分录如下:

借:

养牛业生产成本——牛奶

贷:

应付职工薪酬

贷:

原材料-××饲料

贷:

原材料-××药品

贷:

养牛业生产成本——共同费用

（说明:

会计准则附录的主要账务处理规定,生产性生物资产达到预定生产经营目的后发生的管护、饲养费用等后续支出,借记“管理费用”科目,贷记“银行存款”等科目。

这样处理不符合实际情况,应该纠正。

参见新浪网“朱崇明的博客”中的博文:

《企业会计准则第5号—生物资产》的学习研究）

例（5）:

处置生产性生物资产的产母牛（基本牛群）,应按实际收到的金额计算。

会计分录如下:

借:

银行存款

借:

营业外支出——处置非流动资产损失（负差额）

贷:

生产性生物资产——基本牛群

或者:

借:

银行存款

贷:

生产性生物资产——基本牛群

贷:

营业外支出——处置非流动资产利得（正差额）

按已计提的累计折旧,借记“生产性生物资产累计折旧”科目;已计提减值准备的,还应同时结转减值准备。

此例（5）属于生产性生物资产的特殊“处置”。

如果产母牛的基本牛群（生产性生物资产）淘汰正常出售,其会计分录和上面（例19、例20）会计分录属于相同类型。

[next]

（二）“消耗性生物资产”科目的账务处理

养牛业消耗性生物资产的核算,主要是对“幼牛群（育肥牛）”进行核算。

其主要业务核算的账务处理方法如下:

例（6）:

外购的幼牛和育肥牛（消耗性生物资产）,按应计入消耗性生物资产成本的金额计算。

和上面（例3）会计分录相同类型,会计分录如下:

借:

消耗性生物资产——幼牛群（育肥牛）

贷:

银行存款、应付账款、应付票据等

例（7）:

自行繁殖的幼牛群（育肥牛）,应按出售前发生的必要支出计算。

和上面（例8）会计分录相同类型,会计分录如下:

借:

消耗性生物资产——幼牛群（育肥牛）

贷:

养牛业生产成本——幼牛群（育肥牛）

（说明:

会计准则附录的主要账务处理规定,自行繁殖的育肥畜,应按出售前发生的必要支出,借记本科目（消耗性生物资产）,贷记“银行存款”等科目。

这样处理不符合实际情况,应该纠正。

参见新浪网“朱崇明的博客”中的博文:

《企业会计准则第5号—生物资产》的学习研究）

例（8）:

产母牛淘汰转为育肥牛,按转群时的账面价值计算。

和上面〔例10、例（3）〕会计分录相同类型,会计分录如下:

借:

消耗性生物资产——幼牛群（育肥牛）

贷:

生产性生物资产——基本牛群

已计提的累计折旧,借记“生产性生物资产累计折旧”科目;按已计提减值准备的,还应同时结转减值准备。

例（9）:

育肥牛转为产母牛,应按其账面价值计算。

和上面〔例9、例

（2）〕会计分录相同类型,会计分录如下:

借:

生产性生物资产——基本牛群

贷:

消耗性生物资产——幼牛群（育肥牛）

已计提跌价准备的,还应同时结转跌价准备。

例（10）:

生产过程中发生的应归属于幼牛群（育肥牛）等的费用,按应分配的金额计算,和上面（例8）会计分录相同类型,会计分录如下:

借:

消耗性生物资产——幼牛群（育肥牛）等

贷:

养牛业生产成本——幼牛群（育肥牛）

例（11）:

出售育肥牛（消耗性生物资产）,应按实际收到的金额计算,和上面（例15、例16）会计分录相同类型,会计分录如下:

借:

银行存款等

贷:

主营业务收入——育肥牛

例（12）:

同时,按其账面余额计算,结转主营业务成本。

会计分录如下:

借:

主营业务成本——育肥牛

贷:

消耗性生物资产——幼牛群（育肥牛）

已计提跌价准备的,还应同时结转跌价准备。

（三）“养牛业生产成本”科目的账务处理

“养牛业生产成本”科目核算为饲养产母牛和待产成龄母牛等发生的各项生产成本,即牛奶和牛犊的生产成本;饲养幼牛和育肥牛发生的各项生产成本。

分别养牛业确定成本核算对象和成本项目,进行费用的归集和分配。

其主要业务核算的账务处理方法如下:

例（13）:

产母牛和待产成龄母牛（生产性生物资产）在产出产品过程中发生的各项费用,按实际消耗数额计算。

和上面（例13）会计分录相同类型,会计分录如下:

借:

养牛业生产成本——牛奶（基本牛群）

贷:

库存现金、银行存款、原材料、应付职工薪酬等

例（14）:

生产过程中发生的应由牛奶（产品）、幼牛和育肥牛（消耗性生物资产）、基本牛群（生产性生物资产）共同负担的费用,按实际消耗数额计算。

和上面（例5）关于水、电、汽说明的会计分录相同类型,会计分录如下:

借:

养牛业生产成本——共同费用

贷:

库存现金、银行存款、原材料、应付职工薪酬等

例（15）:

期（月）末,可按一定的分配标准对上述共同负担的费用进行分配。

和上面（例13）会计分录相同类型,会计分录如下:

借:

养牛业生产成本——牛奶（基本牛群）、幼牛群（育肥牛）

贷:

养牛业生产成本——共同费用

例（16）:

产母牛（生产性生物资产）所生产（收获—准则语）的牛奶（产品）验收入库时,按其实际成本计算。

和上面（例14）会计分录相同类型,会计分录如下:

借:

库存商品（产品）——牛奶

贷:

养牛业生产成本——牛奶（产品）

以上讲了养牛业有关生物资产和产品的基本核算方法,掌握并透过养牛业的核算方法,可以理解其基本核算原理,依此类推而运用于其他业体的生物资产有关的核算,包括养鸡业、养鸭业、养鹅业、养猪业、养羊业等。

业体不相同,分群不一样,产品核算有差异,但是基本核算原理是一致的,可以举一反三,要学会运用基本核算原理解决问题。

最后简单讲讲生物资产运用“在产品”科目核算的转换问题。

过去为简化牲畜分群周转核算的复杂性,上世纪60年代黑龙江农垦会计人员根据当时的物价等情况,独创了“以生顶死”的混群核算技术方法,得到黑龙江八一农垦大学权威教授的认可,并在垦区推广,后来国家会计制度也做了介绍。

“以生顶死”的混群核算技术方法,就是将各种“畜禽”的饲养费用分别放在“生产成本”科目核算,而“畜禽”的价值分别放在“在产品”科目核算。

各种“畜禽”期内出生和死亡周转不纳入账内核算,采取“以生顶死”的办法,期末盘点实际数量。

各种“畜禽”的价值不是按实际成本结转计价,而是根据垦区统一规定的价格和期末盘点实际数量

计算,作为“在产品”。

并运用公式计算出生产总成本（生产总成本=生产成本+期初在产品―期末在产品）。

这种帐务处理办法,不影响畜牧业分群饲养管理,只是为了简化“畜禽”的核算。

现在,如“畜禽”运用“在产品”科目核算的,应将“在产品”科目转换成为“消耗性生物资产”和“生产性生物资产”两个科目,将“在产品”的数额一分为二,成“消耗性生物资产”和“生产性生物资产”两个数,分别在“消耗性生物资产”和“生产性生物资产”两个科目核算即可。