新环境下注册会计师行业的发展.docx

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新环境下注册会计师行业的发展

浅析新环境下注册会计师行业的发展

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浅析新环境下注册会计师行业的发展

【摘要】

注册会计师，指的是从事社会审计、中介审计、独立审计的专业人士。

改革开放以来，注册会计师执业范围和服务对象日益拓宽，执业能力和行业监管水平稳步提高，相关法律制度体系基本健全，社会影响力和国际话语权逐步增强，注册会计师行业发展已经成为促进社会经济健康发展不可或缺的一股力量。

目前，在我国，注册会计师行业的发展主要从注册会计师事务所体制的改革方面体现，在社会审计的立场，为规范我国的会计行为，为保证会计信息的准确性、完整性、真实性，发挥其应有的作用，保证会计行业的正常发展。

注册会计师在执业过程中的客观、真实、公正的立场，同注册会计师的执业环境有密切的联系，而执业环境受市场经济体制、行政干预、职业道德与思想品质、法律制度、企业经营机制以及社会公众等等的影响。

对于注册会计师行业的发展，注册会计师的执业环境是关键因素之一。

关键字：

注册会计师执业环境诚信问题真实自律

【摘要】

第一章引言1

第二章浅析新环境下注会行业发展在执业环境方面的问题1

第一节新环境下注会行业的执业环境进行分析1

第二节新环境下注会行业执业环境问题及其表现2

第三章分析执业环境方面问题3

第一节目前我国执业环境问题及存在的原因3

第二节目前我国对于这一问题的关注和解决方式4

第三节目前我国执业环境评析5

第四章执业环境方面存在的问题的建议6

第一节部分执业环境问题案例7

第二节执业环境问题处理建议8

第五章结论9

参考文献10

致谢11

第一章

引言

从上世纪八十年代我国注册会计师恢复以来，历时二十几年，有收获，有成绩，也有教训。

注册会计师的执业环境如何发展？

注册会计师的执业环境发展存在什么问题？

本文首先按照影响注册会计师执业的内层和外层因素，按照由近及远的逻辑关系，将注册会计师的执业环境分为作业环境、约束环境和外部空间环境三个部分来分析，研究其存在的问题及解决方式和建议，通过对这几方面的研究，客观反映出我国注册会计师执业环境存在的问题，为我国注册会计师行业的发展提供一些有益的参考。

第二章浅析新环境下注会行业发展在执业环境方面的问题

第一节新环境下注会行业的执业环境进行分析

随着注册会计师在社会生活中的作用日益增大，注册会计师执业的质量问题也越来越受到人们的广泛关注。

而注册会计师的执业质量与其所处的执业环境密切相关，提高注册会计师的执业质量有赖于完善注册会计师的执业环境，这已经是社会的共识。

我国注册会计师所处的执业环境的现状究竟怎样，存在着哪些不足，需要怎样完善这些问题都关系到我国注册会计师执业质量的提高。

正是这样，国家财政部才将我国注册会计师执业环境问题的研究作为会计重点科研课题。

由于注册会计师执业环境问题牵涉面太大，涉及的问题大多，限于研究者的水平、研究时间和经费，仅将重点放在注册会计师作业环境及其约束环境进行研究。

执业环境是指注册会计师及其所在事务所在执行业务时，所处的内外、上下、左右之间相互联系的情况和工作条件，包括内、外两部分。

在内部环境方面，要实现具有权威性和严格有力的行业管理，改善和提高注册会计师的执业环境水平和工作条件，切实保障注册会计师遵守法律的规定和准则要求；在外部环境方面要协调理顺注册会计师行业内部与外部、上下、左右相关行业的关系，营造公平有序的市场竞争环境和公正宽松的社会环境。

注册会计师要真正发挥“经济警察”的作用，民间审计行业要健康发展，必须适应不断变化的执业环境，执业环境对注册会计师行业的发展有着重要的影响。

目前，我国注册会计师执业环境发生了根本性变化，既有有利之处，也有不利之处。

（一）注册会计师执业环境的有利变化

　　1.经济运行环境逐步改善

　　随着经济管理体制改革的不断深化,我国对经济结构进行战略性调整,连续几年的经济发展速度稳步提高。

　　特别是加入WTO后,加快了我国经济融人世界的步伐,推进了国有企业改革和建立现代企业制度的进程,尤其是随着政府职能的转变,在社会资源配置上逐步减少了政府的行政干预,更多地依靠市场机制,发挥市场的基础性作用,使审计市场的经济运行环境逐步得以改善。

　　2.法制环境得到不断优化

　　注册会计师的执业行为是离不开一定的法律环境的,必然受所处法律环境的制约。

近年来,我国已形成了以《会计法》为主体,以《税法》及《注册会计师法》等相关法律法规、规章等规范性文件为补充的全方位、多层次的会计监管法规体系。

该体系无论从原则性规定,到操作性规范,都做出了较为详尽、合理的规定。

这标志着与注册会计师执业活动相关的法律正在逐步健全,并且将根据业务发展趋势,对已颁布实施的审计法规进行不断修订和完善,审计法律环境得到不断优化。

现阶段我国政治体制改革已初见成效,进一步为审计市场的扩大开放提供了制度支持和法律保障。

　3.社会文化氛围不断提升

　　社会文化环境包括人们的文化传统、文化水平、价值观念、教育程度、社会思潮等等,它直接影响着审计市场活动相关群体的价值取向、道德规范和行为方式等,对审计组织和相应的审计人员均有着潜在的深刻影响。

中华民族的优良传统美德“诚、信、敬、义、仁、礼、廉”等文化理念与精神,为讲求公信度的审计市场活动提供了良好的社会文化氛围。

《中国注册会计师职业道德规范指导意见》的颁布实施、对诚信的关注、注册会计师个人信用档案的显现,标志着审计市场的社会文化氛围得到不断提升。

加快构建的社会主义审计文化,将为审计市场的发展提供强大的精神支柱和智力支持。

（二）注册会计师执业环境的不利变化

　　市场经济的不断发展,社会文化氛围的不断提升,加之一系列法律、法规的颁布实施,都为改善注册会计师的执业环境创造了有利条件,给注册会计师职业带来了前所未有的发展机遇,但我们也必须承认,目前的执业环境还不尽如人意,使注册会计师面临严峻的考验。

　　1.国内同行间恶性竞争造成审计市场的无序和混乱注册会计师行业竞争环境的优劣将直接影响审计市场管理机制的有效性。

对每家事务所来说,争取客户,寻求生存成为第一要任。

于是,在争取客源的过程中,出现了许多不良的现象:

通过行政干预、地区封锁的有之;通过关系、人情来吸引客户的有之;竞相压价更是常用手段。

于是产生了“劣币驱逐良币”的恶性竞争,造成审计市场的无序和混乱。

　　2.竞争的国际化所带来的巨大压力和冲击

　　我国加入WTO以来,国际同行快速挺进,并以品牌优势参与竞争,更加缩小了国内注册会计师行业的生存空间。

国外会计师事务所从20世纪80年代初就已陆续进入我国审计市场,经历了在我国境内设立办事处、建立合作所、搞成员所、对境内事务所进行投资等几个阶段,在我国提供的业务品种日益增多,业务份额逐渐扩大。

　只有20多年发展历史的国内事务所要与那些积累了上百年经验的国际大所面对面竞争,依然处于劣势地位。

　　3.质量控制环境形势严峻

　　近几年来,“麦科特”、“红光实业”、“琼民源”、“郑百文”、“银广夏”等审计失败案件屡屡发生,使审计行业的公信力受到前所未有的质疑,加强行业监管、提高审计质量的呼声日益高涨。

可目前,我国审计市场缺乏对高质量审计服务的需求。

在我国,无论是原先的额度制还是核准制,上市资格事实上成为一种具有很高价值的稀缺商品。

上市资格的取得几乎不是市场选择的结果,而是政府选择的结果。

这使得公司的很多行为不是面对市场、而是面对政府和相应的管制机构。

　　4.审计风险难以有效遏制

　　目前我国除深圳有合伙所以外,其他地区的事务所几乎清一色地采取有限责任制形式。

最低注册资本仅需30万元人民币。

投资人仅以投资额为限承担债务,且没有连带性责任,加之我国对审计人员承担的法律责任处罚较轻,特别是民事赔偿额度较低,审计主体的风险意识淡漠,无疑降低了风险责任对审计人员执业行为的制约,弱化了审计人员的个人责任,风险管理机制难有大作为。

　　5.人才资源环境不容乐观

　　人才资源可以为审计市场活动做出贡献,并影响市场竞争的最终结果。

人才资源在审计组织的战略管理中起主导作用。

然而在我国,审计人才资源的开发、培训没有得到足够的重视,审计人员综合素质普遍不高、人员数量和结构也不尽合理,现代化的审计人才资源极度匮乏,难以适应世界经济一体化发展的需要。

入世后,审计市场的国际化必然形成竞争的国际化,而竞争最终要归于人才的竞争,人才竞争的主要手段一是高薪,二是提供发展机会。

国际知名会计公司进入中国后,会在全国逐步设立分支机构,凭借其雄厚的资本、良好的公司文化、优厚的待遇、出国培训和激励分配机制以及广阔的个人发展空间吸引着优秀会计、审计人才,使大批优秀的注册会计师流向知名的会计公司,并且这些人才还会带走一部分国内拥有的客户,这将严重影响我国事务所的竞争能力和发展潜力。

第二节新环境下注会行业执业环境问题及其表现

（一）市场经济机制不完善。

我国还处于社会主义市场经济的初步阶段。

中国注册会计师的出现，在一定程度上来说，只是模拟市场经济的产物，并未形成一种真正的市场需求。

可以说，绝大多数企业聘请注册会计师审计不是出自自觉自愿，而是为了应付政府部门和相关法规的要隶。

但西方注册会计师的产生却完全是市场经济发展的结果：

由于企业所有权和经营权的分离，社会审计成了所有者约束经营者的一种极为重要的手段。

在我国，虽然国有企业的所有权和经营权已有适当的分离，但由于所有者缺乏人格化的代表，仍难以形成强有力的所有者约束关系。

（二）行政干预影响的存在。

　　由于以下几个方面的因素影响的：

利用行政权力分割会计市场（行政权利的干涉将会计市场分割为几个部分，同时也就将其的功能和职责进行了划分，例如，由于企业所有权和经营权的分离，社会审计成了所有者约束经营者的一种极为重要的手段）、对审计对象的干预（）、审计报告的干预

　　（三）失真的企业会计信息。

　　企业会计报表的真实、完整、合法直接彤响到注册会计师发表正确的审计荒见。

然而现状是企业做假怅、做错怅已到了见怪不怪的地步，令注册会计师防不胜防。

企业会计信息失真主要是以下原因造成：

　　1.企业自身经营机制问题；2.有关权利部门的行政千预。

　　（四）缺乏社会公众的理解和支持。

　　改革开放以后，会计的社会地位有所提高，但传统的观念还是根深蒂固。

国外注册会计师与客户接触，一般可直达企业管理最高层，而我们在查怅实务工作中，稍大一些公司不用说公司总裁，就是财务主管也难得露面，在一些人心目中，注册会计师就是他们的临时雇员，应该按他们的意愿办事，对收了他们的钱还要出具保留或反对意见报告，感到不能接受。

业外人士这样想还可以理解枯糕的是连有些注册会计师也这么想，收了人家的费用就不敢说人家的坏话，可见传统观念彤响之深。

这种传统观念还强烈地表现在法律纠纷申，注册会计师被送上被告席的案件与日剧增。

事实上有些案件中，政府有关部门应承担的责任远远超过注册会计师，却无人状告政府。

此外，注册会计师的调查取证也很难得到公众的理解和支持，比如应收怅款函证的回函率极低就是一例。

第三章分析执业环境方面问题

第一节目前我国执业环境问题及存在的原因

（一）注会审计的社会需求动力严重不足。

在我国情况则大大不同，各经济主体对注会审计的需求动力缺失或者严重不足，主要表现在以下几个方面：

一是作为国企老板的政府对注会审计需求动力严重不足。

二是作为政府的有关职能部门对注会审计需求动力严重不足。

三是国企经营者对注会审计需求动力不足。

四是个体私有企业很少有注会审计的需求动力。

这种现状使我国注册会计师行业的生存发展的基础条件先天不足。

（二）市场经济秩序混乱和会计造假严重。

近些年来，社会经济生活中违规失范的行为越来越广泛，情节越来越严重。

这种违规失范突出表现在生产和消费领域、财经领域。

在票据市场上，利用票据进行欺诈已经使票据成为资金风险的承载体和聚焦点；在合同运用方面，利用合同进行诈骗已经成为市场经济的一大毒瘤；在证券市场上，从琼民源、东方锅炉、ST红光到郑百文、银广厦等一系列财务造假大案层出不穷；在财经领域，不少行政事业单位截留、坐支非税收入和擅自挪用专项资金，业务招待费、职工福利费超支，自定标准乱发补贴、资金，甚至乱列支出或白条列支，以及会计核算混乱等等；在企业界，虚增利润、隐瞒亏损、虚减利润、虚亏实盈、偷逃税款、假账泛滥、粉饰业绩等，会计造假等行为已成了较普遍的社会现象。

这种恶劣的市场经济秩序，必然会动摇注册会计师诚信审计的基础。

（三）注册会计师职业市场部门分割、管理混乱。

一个时期以来，我国经济鉴证类中介市场管理体制非常混乱，呈现众多政府职能部门都利用其行政权对经济鉴证类中介机构进行强力分割管理的局面。

社会中介市场与行政部门的权力紧密联系在一起的问题，造成了严重的部门行政垄断和市场分割，影响了我国经济鉴证类中介机构的规范健康发展，作为经济鉴证类中介的主要力量的注册会计师行业的发展更是受到很大冲击和制约，虽然国务院委托财政部牵头对这种情况进行了经济鉴证类中介机构清理整顿，但效果甚微。

（四）地方政府及部门行政干预仍比较严重。

主要表现在以下几个方面：

1、采取明脱暗不脱的方法。

2、与事务所夺业务。

3、强迫事务所出具虚假鉴证报告。

4、限制或禁止事务所按规定收费。

5、充当事务所的后台老板和保护伞。

这些种种行政干预严重损害了会计师事务所职业的独立性、公正性，造成了注会审计市场上虚假业务报告的大肆泛滥，也造成了注会审计市场上的严重的不正当竞争，不但严重制约了我国注册会计师事业的健康发展，最终也严重影响了我国社会经济的健康有序发展。

（五）注会行业本身不正当竞争十分严重。

主要表现是：

1、低价招揽业务。

2、用给提成、回扣的办法招揽业务。

3、以直接盖章的方法招揽业务。

4、互相抵毁、攻击对方。

5、不惜出具虚假业务报告招揽业务。

6、暗中设立分所或代理机构招揽外地业务。

由于以上种种不正当竞争行为，使整个注册会计师市场陷入秩序混乱状态，加大了注册会计师行业的职业风险，也使注册会计师的行业形象受到严重损害，注册会计师行业的发展受到严重损害。

第二节目前我国对于这一问题的关注和解决方式

（一）解决经济秩序混乱和会计造假严重的问题

1、加快建立完善的市场经济体制及其法律体系

建设市场经济，重点就是要建立现代市场体系，搭建市场机制发挥作用的平台，建立统一、开放、竞争、有序的市场体系，是建立市场经济体制的最重要、最基础的工作。

法律是市场经济秩序的保障，有了科学、健全的适应市场经济的法律，市场经济就能健康、顺利地发展，所以，必须大力建立健全市场经济的各项法律、法规，并使之成为一套完整的法律体系。

2、加快政府职能转变，坚决做到依法行政。

必须大力提高政府各级公务人员的法制观念，增强他们遵守法律、法规制度和依法行政的自觉性。

当前，政府职能转变滞后，越位、缺位、错位问题严重，这与地方政府领导错误的政绩观有很大关系，加快政府职能转变，还必须树立科学的政绩观和建立政府绩效评价考核体系。

3、根治造假的治本措施在于严格执法

首先必须树立法律至高无上和神圣不可侵犯的观念。

法律的权威性要求任何政党、团体、国家机关和个人都必须服从法律。

其次必须在执法过程中做到执法必严、违法必纠。

具体说就是既重视处理事又重视处理人，既重视行政处罚又重视法律处罚，做到既内部通报又要进行新闻曝光，切实加大对违法违规行为的处罚力度，提高执法的威慑力。

4、加快诚信建设是根治造假的治本之策。

加快诚信建设，要尽快建立社会信用体系，一是要建立全国和地方统一的信用数据库；二是要尽快建立统一的信用管理机构，同时大力发展提供信用服务的市场运作机构；三是应加速制定出台《社会信用法》。

（二）解决注会审计社会需求动力不足的问题

1、充分认识注会审计在市场经济中的重要地位和作用

当前，我国的注册会计师行业正成为政府管理社会事务的重要手段之一，在维护经济秩序、促进经济发展等方面发挥着重要作用，得到了社会的普遍认可，被喻为企业管理行为的评价者、企业财务状况的鉴证者，投资人权益的维护者，资本流动的引导者和社会经济活动的监督者。

各级政府及部门，应当充分认识发展注册会计师行业对建立完善的市场经济的重要地位和作用，切实重视注册会计师行业的健康发展，充分了解注册会计师行业的有关知识，努力解决注册会计师行业发展中存在的各种问题，促进注册会计师行业的快速规范发展。

2、摆正政府与中介机构的关系

市场经济发展的历史表明，中介机构是市场经济不可或缺的社会组织，它承担着联系政府和企业的桥梁和纽带的作用。

要充分认识中介机构在建立市场经济过程中的重要地位和作用，政府及其部门要摆正与中介机构的关系，大力支持中介机构的发展，把一些政府不必做的事务交给中介机构，充分发挥中介机构紧密联系市场主体的优势，充分发挥其客观、独立、公正的为市场主体服务的功能。

3、政府及部门应大力维护注会审计的独立性。

注会审计的独立性问题是注册会计师事业的灵魂和生命，没有独立性注会审计就失去了社会价值，就失去了注会审计存在的必要性。

在当前情况下，各级地方政府及部门应当为注册会计师独立执业创造良好的外部环境，极力维护注会审计的独立性，坚决杜绝对注会审计的行政干预。

要解决好地方政府及部门对注会审计的行政干预问题，首先是各级地方政府及部门要克服地方主义和部门利益，取消错误的政绩观念，代之的应当是树立全局意识和科学的政绩观，同时，要充分认识注会行业对建立市场经济的重大意义和重要作用，充分认识注会审计独立性的重要性，充分认识行政干预对注会行业发展造成的危害性。

其次，各级地方政府及部门要根据本地本单位存在的主要问题制订出台相应的法规、规定，并对行政干预行为的责任人进行处罚；其三，各级地方政府及部门应当设立举报电话并对举报案件进行查处；其四，要加大对行政干预事件的新闻媒体的监督，对发现和查处的行政干预事件在媒体上进行公开曝光。

4、构建责权利明确的出资人制度，让国企出资人真正到位

多年来国企（含集体）改革的实践证明，要想解决国有企业对注会审计需求动力不足的问题，就必须解决国企所有者缺位的问题，也就是说必须建立国企国有资本出资人制度。

在这个方面，国家已经建立了国有资产管理新体制，即形成国资管理机构、国资经营公司、国有企业三个层次的管理机构。

国资管理机构代表政府对国有资产行使所有者代表的职责；出资人代表的职责由授权的国有资产经营公司承担。

授权的国有资产经营公司相对政府而言是国有资本经营者，相对企业而言是国有股权代表，它按《公司法》对控股、参股企业行使出资人三项事权。

这种三个层次的国有资产管理体制，在理论上很好地解决了政企不分、政资不分、国企所有者缺位的问题。

在这种新的国资管理体制下，笔者认为，应将原来由国企聘请注会师对本企业进行注会审计，改为国资经营公司或国资委作为出资人代表或所有者代表聘请注会师对企业进行注会审计，这种办法一方面能够很好地解决国企对注会审计需求动力不足的问题，另一方面也能很好地解决注册会计师审计收费受限于企业而影响其独立性和公正性的问题。

5、加快国有独资商业银行体制改革和上市的步伐

多年来，我国的国有独资商业银行产权结构单一所有者缺位，以致造成对注会审计需求动力不足。

要解决这个问题，必须加快四大国有商业银行的体制改革和上市步伐。

6、出台对非公企业年报注会审计的强制性法规

数量众多的非公企业在我国经济中占有相当重要的地位。

然而，这数量众多的非公企业年报的注会审计却无人管理，有些造成了这数量众多的非公企业不履行注会年报审计的局面。

笔者认为，这个问题由税务部门负责管理比较合适，这对其对企业征税只有益处而绝无害处。

为了做好此项监管工作，税务部门可以出台对非公企业年报强制性注会审计的法规，以促进非公企业对年报注会审计工作的需求动力。

（三）加快注册会计师行业自律组织的体制改革

注册会计师协会改革的目标应当是让协会真正成为独立的行业自律组织，与国际惯例接轨。

改革的主要内容：

一是由注册会计师和会计师事务所民选协会理事和聘任秘书长；二是实行民主决策和决策执行相分离制度；三是建立委员会制度，充分发挥理事的作用；四是协会领导层应由行业内的专业人士担任，理事主要由合伙人，非合伙注册会计师、非执业会员代表，政府有关部门推选的代表等组成。

协会体制改革后彻底切断了与行政权力的联系，成为真正的行业自律组织，真正成为“注册会计师之家”。

行业协会与行政部门切断联系，并不是说不接受政府有关管理部门正常的监管；恰恰相反，行业协会应当在国家有关法律、法规的范围内开展活动并应当接受政府监管部门的监督管理。

如果行业协会的活动违反了国家有关法律、法规，政府监管部门有权力依法对行业协会进行惩处

第三节目前我国执业环境评析

国际经验表明，任何一个成功的经济体都必须有与之相适应的完善的会计服务体系。

随着我国经济发展方式转变、产业结构升级、企业国际化发展等步伐加快，对注册会计师行业服务经济社会发展的能力提出了新的要求。

满足经济社会发展的新要求，建设与经济社会发展趋势相适应的会计服务体系，需要加快注册会计师行业的发展。

加快行业发展是注册会计师行业广大从业人员的根本利益所在。

加快注册会计师行业发展为广大从业人员投身注册会计师事业提供强大的动力；加快注册会计师行业发展可以使广大从业人员的社会价值、市场价值得到更充分的体现。

同时，加快注册会计师行业发展，能够在发展中更好地解决行业当前存在的问题。

第四章执业环境方面存在的问题的建议

第一节部分执业环境问题案例

【案例一】

今明会计师事务所委派注册会计师李浩审计华兴公司2003年度会计报表。

当上午八点李浩及其两名助理人员来到审计外勤现场，华兴公司的经理和一个办公室的主任接待了李浩等三人。

经理和主任都详细向注册会计师介绍了华兴公司创业的艰辛和公司的发展，李浩要求与会计人员沟通并看到公司的账簿和报表，经理让其办公室主任从一个档案袋中拿出一些杂乱无章的票据，告诉李浩，公司所有的业务凭证和账簿都在这里，他们希望注册会计师能够在当天给他们出具一份审计报告。

李浩告诉经理，华兴公司没有账簿处理以及会计报表，等于没有发表意见的对象，注册会计师无法立即出具审计报告。

经理说，正是由于华兴公司处于创业期间，没有聘请会计人员，所以他们拒绝了一些会计师事务所仅仅给份审计报告收取500元费用的做法，转来以较高的审计费委托信誉好的今明会计师事务所，希望今明会计师能够给他们建立起规范的会计处理以及出具高质量的审计报告。

李浩向会计师事务所的主任会计师沟通后，告诉华兴公司，为了公司长期规范发展，必须首先建立规范的会计制度，在此基础上注册会计师会尽快提交审计报告。

于是，李浩及其助理人员从梳理原始凭证和单据开始工作，先帮助华兴公司建账、编制会计账簿，代编会计报表，最后出具审计报告。

【案例二】

华兴外商投资企业1989年1月成立，按照合同约定2004年1月30日终止经营。

2004年2月份华兴外商投资企业委托今明会计师事务所为其实施清算审计，双方签订了清算审计的业务约定书。

注册会计师李浩及其助理人员到华兴公司审计现场执业时，了解到外商投资企业的基本情况及其委托的真正需要，发现外商投资企业委托的目的是多重的：

首先，他们希望注册会计师对截止到2003年12月31日的会计报表实施审计，以便决定企业终止之日的帐面情况；其次，华兴公司2004年2月13日成立的清算组，拟对其资产、负债等全面清查，在此基础上实施清算，确认清算资产和负债，不仅需要定期给清算组提供报告，而且要编制清算会计报表；第三，希望委托注册会计师对清算会计报表实施审计，以便终结企业。

于是，注册会计师李浩认为此业务不能简单签订清算审计业务约定书，建议会计师事务所与华兴公司修改业务约定书，应分别根据华兴公司不同的真正需要，明确注册会计师承办企业