中级会计实务96讲第30讲非交易性权益工具投资的会计处理金融资产之间重分类的会计处理.docx

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中级会计实务96讲第30讲非交易性权益工具投资的会计处理金融资产之间重分类的会计处理

第二节　金融资产的计量

三、金融资产和金融负债的后续计量

5.指定为以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的非交易性权益工具投资的会计处理

指定为以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的非交易性权益工具投资不需计提减值准备，除了获得的股利（明确代表投资成本部分收回的股利除外）计入当期损益外，其他相关的利得和损失（包括汇兑损益）均应当计入其他综合收益，且后续不得转入当期损益。

当其终止确认时，之前计入其他综合收益的累计利得或损失应当从其他综合收益中转出，计入留存收益。

核算科目：

（1）“其他权益工具投资”。

本科目核算企业指定为以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的非交易性权益工具投资。

（2）“其他综合收益——其他权益工具投资公允价值变动”。

本明细科目核算企业分类为以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的金融资产（权益工具投资）公允价值与账面余额的差额。

相关账务处理如下：

（1）企业取得金融资产

借：

其他权益工具投资——成本（公允价值与交易费用之和）

　　应收股利（已宣告但尚未发放的现金股利）

　贷：

银行存款等

（2）资产负债表日公允价值变动

①公允价值上升

借：

其他权益工具投资——公允价值变动

　贷：

其他综合收益——其他权益工具投资公允价值变动

②公允价值下降

借：

其他综合收益——其他权益工具投资公允价值变动

　贷：

其他权益工具投资——公允价值变动

（3）持有期间被投资单位宣告发放现金股利

借：

应收股利

　贷：

投资收益

（4）出售其他权益工具投资

借：

银行存款等

　贷：

其他权益工具投资（账面价值）

　　　盈余公积（差额，或借方）

　　　利润分配——未分配利润（差额，或借方）

同时：

借：

其他综合收益

　贷：

盈余公积

　　　利润分配——未分配利润

或相反分录。

【教材例9-8】2×16年5月6日，甲公司支付价款1016万元（含交易费用1万元和已宣告发放现金股利15万元），购入乙公司发行的股票200万股，占乙公司有表决权股份的0.5%。

甲公司将其指定为以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的非交易性权益工具投资。

2×16年5月10日，甲公司收到乙公司发放的现金股利15万元。

2×16年6月30日，该股票市价为每股5.2元。

2×16年12月31日，甲公司仍持有该股票；当日，该股票市价为每股5元。

2×17年5月9日，乙公司宣告发放股利4000万元。

2×17年5月13日，甲公司收到乙公司发放的现金股利。

2×17年5月20日，甲公司由于某特殊原因，以每股4.9元的价格将股票全部转让。

假定不考虑其他因素，甲公司的账务处理如下（金额单位：

元）

（1）2×16年5月6日，购入股票：

借：

应收股利　　　　　　　　　　　　　　　　150000

　　其他权益工具投资——成本　　　　　　　10010000

　贷：

银行存款　　　　　　　　　　　　　　　10160000

（2）2×16年5月10日，收到现金股利：

借：

银行存款　　　　　　　　　　　　　　　　150000

　贷：

应收股利　　　　　　　　　　　　　　　　150000

（3）2×16年6月30日，确认股票价格变动：

借：

其他权益工具投资——公允价值变动　　　　390000

　　　　　　　　　　　　（2000000×5.2-10010000）

　贷：

其他综合收益——其他权益工具投资公允价值变动

　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　390000

（4）2×16年12月31日，确认股票价格变动：

借：

其他综合收益——其他权益工具投资公允价值变动

　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　400000

　贷：

其他权益工具投资——公允价值变动　　　　400000

（5）2×17年5月9日，确认应收现金股利：

借：

应收股利（40000000×0.5%）　　　　　　200000

　贷：

投资收益　　　　　　　　　　　　　　　　200000

（6）2×17年5月13日，收到现金股利：

借：

银行存款　　　　　　　　　　　　　　　　200000

　贷：

应收股利　　　　　　　　　　　　　　　　200000

（7）2×17年5月20日，出售股票：

借：

盈余公积——法定盈余公积　　　　　　　　　1000

　　利润分配——未分配利润　　　　　　　　　　9000

　贷：

其他综合收益——其他权益工具投资公允价值变动

　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　10000

借：

银行存款　　　　　　　　　　　　　　　9800000

　　其他权益工具投资——公允价值变动　　　　　10000

　　盈余公积——法定盈余公积　　　　　　　　　20000

　　利润分配——未分配利润　　　　　　　　　180000

　贷：

其他权益工具投资——成本　　　　　　　10010000

如果甲公司根据其管理乙公司股票的业务模式和乙公司股票的合同现金流量特征，将乙公司股票分类为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产，且2×16年12月31日乙公司股票市价为每股4.8元，其他资料不变，则甲公司应作如下账务处理（金额单位：

元）：

（1）2×16年5月6日，购入股票：

借：

应收股利　　　　　　　　　　　　　　　　150000

　　交易性金融资产——成本　　　　　　　　10000000

　　投资收益　　　　　　　　　　　　　　　　　10000

　贷：

银行存款　　　　　　　　　　　　　　　10160000

（2）2×16年5月10日，收到现金股利：

借：

银行存款　　　　　　　　　　　　　　　　150000

　贷：

应收股利　　　　　　　　　　　　　　　　150000

（3）2×16年6月30日，确认股票价格变动：

借：

交易性金融资产——公允价值变动　　　　　400000

　贷：

公允价值变动损益　　　　　　　　　　　　400000

（4）2×16年12月31日，确认股票价格变动：

借：

公允价值变动损益　　　　　　　　　　　　800000

　贷：

交易性金融资产——公允价值变动　　　　　800000

注：

公允价值变动=200×（4.8-5.2）=-80（万元）

（5）2×17年5月9日，确认应收现金股利：

借：

应收股利　　　　　　　　　　　　　　　　200000

　贷：

投资收益　　　　　　　　　　　　　　　　200000

（6）2×17年5月13日，收到现金股利：

借：

银行存款　　　　　　　　　　　　　　　　200000

　贷：

应收股利　　　　　　　　　　　　　　　　200000

（7）2×17年5月20日，出售股票：

借：

银行存款　　　　　　　　　　　　　　　9800000

　　交易性金融资产——公允价值变动　　　　　400000

　贷：

交易性金融资产——成本　　　　　　　　10000000

　　　投资收益　　　　　　　　　　　　　　　　200000

6.金融资产之间重分类的会计处理

（1）以摊余成本计量的金融资产的重分类

①企业将一项以摊余成本计量的金融资产重分类为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产

应当按照该资产在重分类日的公允价值进行计量。

原账面价值与公允价值之间的差额计入当期损益。

【教材例9-9】2×16年10月15日，甲银行以公允价值500000元购入一项债券投资，并按规定将其分类为以摊余成本计量的金融资产，该债券的账面余额为500000元。

2×17年10月15日，甲银行变更了其管理债券投资组合的业务模式，其变更符合重分类的要求，因此，甲银行于2×18年1月1日将该债券从以摊余成本计量重分类为以公允价值计量且其变动计入当期损益。

2×18年l月1日，该债券的公允价值为490000元，已确认的信用减值准备为6000元。

假设不考虑该债券的利息收入。

甲银行的会计处理如下：

借：

交易性金融资产　　　　　　　　　　　　　490000

　　债权投资减值准备　　　　　　　　　　　　　6000

　　公允价值变动损益　　　　　　　　　　　　　4000

　贷：

债权投资　　　　　　　　　　　　　　　　500000

②企业将一项以摊余成本计量的金融资产重分类为以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的金融资产

应当按照该金融资产在重分类日的公允价值进行计量，原账面价值与公允价值之间的差额计入其他综合收益。

该金融资产重分类不影响其实际利率和预期信用损失的计量。

【例题】A银行于2018年1月1日以公允价值500000万元购入一项债券投资组合，将其分类为以摊余成本计量的金融资产。

2019年1月1日，将其重分类为以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的金融资产。

重分类日，该债券组合的公允价值为490000万元，已确认的信用减值准备为6000万元。

假定不考虑利息收入的会计处理。

2019年1月1日，A银行会计处理如下：

借：

其他债权投资　　　　　　　　　　　　　　490000

　　其他综合收益——其他债权投资公允价值变动　　10000

　贷：

债权投资　　　　　　　　　　　　　　　　500000

借：

债权投资减值准备　　　　　　　　　　　　　6000

　贷：

其他综合收益——信用减值准备　　　　　　　6000

（2）以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的金融资产的重分类

①企业将一项以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的金融资产重分类为以摊余成本计量的金融资产

应当将之前计入其他综合收益的累计利得或损失转出，调整该金融资产在重分类日的公允价值，并以调整后的金额作为新的账面价值，即视同该金融资产一直以摊余成本计量。

该金融资产重分类不影响其实际利率和预期信用损失的计量。

【教材例9-10】2×16年9月15日，甲银行以公允价值500000元购入一项债券投资，并按规定将其分类为以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的金融资产，该债券的账面余额为500000元。

2×17年10月15日，甲银行变更了其管理债券投资组合的业务模式，其变更符合重分类的要求，因此，甲银行于2×18年1月1日将该债券从以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的金融资产重分类为以摊余成本计量的金融资产。

2×18年1月1日，该债券的公允价值为490000元，已确认的信用减值准备为6000元。

假设不考虑利息收入。

甲银行的会计处理如下：

借：

债权投资　　　　　　　　　　　　　　　　500000

　　其他债权投资——公允价值变动　　　　　　　10000

　　其他综合收益——信用减值准备　　　　　　　6000

　贷：

其他债权投资——成本　　　　　　　　　　500000

　　　其他综合收益——其他债权投资公允价值变动　10000

　　　债权投资减值准备　　　　　　　　　　　　　6000

②企业将一项以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的金融资产重分类为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产

应当继续以公允价值计量该金融资产。

同时，企业应当将之前计入其他综合收益的累计利得或损失从其他综合收益转入当期损益。

【例题】A银行于2018年1月1日以公允价值500000万元购入一项债券投资组合，将其分类为以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的金融资产。

2019年1月1日，将其重分类为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产。

重分类日，该债券组合的公允价值为490000万元，已确认的损失准备为6000万元。

假定不考虑利息收入的会计处理。

2019年1月1日，A银行会计处理如下：

借：

交易性金融资产　　　　　　　　　　　　　490000

　贷：

其他债权投资　　　　　　　　　　　　　　490000

借：

投资收益　　　　　　　　　　　　　　　　　4000

　　其他综合收益——信用减值准备　　　　　　　6000

　贷：

其他综合收益——其他债权投资公允价值变动　10000

（3）以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产的重分类

①企业将一项以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产重分类为以摊余成本计量的金融资产

应当以其在重分类日的公允价值作为新的账面余额。

【例题】A银行于2018年1月1日以公允价值500000万元购入一项债券投资组合，将其分类为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产。

2019年1月1日，将其重分类为以摊余成本计量的金融资产。

重分类日，该债券组合的公允价值为490000万元。

假定不考虑利息收入的会计处理。

2019年1月1日，A银行会计处理如下：

借：

债权投资　　　　　　　　　　　　　　　　490000

　贷：

交易性金融资产　　　　　　　　　　　　　490000

②企业将一项以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产重分类为以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的金融资产

应当继续以公允价值计量该金融资产。

【例题】A银行于2018年1月1日以公允价值500000万元购入一项债券投资组合，将其分类为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产。

2019年1月1日，将其重分类为以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的金融资产。

重分类日，该债券组合的公允价值为490000万元。

假定不考虑利息收入的会计处理。

2019年1月1日，A银行会计处理如下：

借：

其他债权投资　　　　　　　　　　　　　　490000

　贷：

交易性金融资产　　　　　　　　　　　　　490000

金融资产后续计量如下表所示：

类别

后续计量

影响损益

影响其他综合收益

以摊余成本计量的金融资产

摊余成本

（1）使用实际利率法确认利息收入；

（2）减值；（3）外汇利得和损失；（4）终止确认产生的利得或损失

无

以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的金融资产

债务工具

公允价值

（1）使用实际利率法确认利息收入；

（2）减值；（3）外汇利得和损失；（4）终止确认产生的利得或损失

（1）并非在损益中确认的公允价值变动；

（2）终止确认时累计金额转回至损益

权益工具

公允价值

正常股利收入

（1）公允价值变动和外汇差额部分；

（2）终止确认时累计的金额不得重分类至损益，应转入留存收益

以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产

公允价值

（1）公允价值变动；

（2）外汇利得或损失；（3）终止确认产生的利得或损失

无