三来一补企业免抵退税核算解读.docx

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三来一补企业免抵退税核算解读

来料加工是由境外委托方提供一定的原料、元器件、零部件，不需付汇进口，由加工企业根据外商的要求进行加工装配，成品交外商销售，由加工企业收取加工费的业务。

来料加工贸易，海关对进口材料全额免税，货物出口免征增值税、消费税，出口货物耗用国内材料支付的进项税金不得抵扣应记入成本。

◆进料加工

进料加工是指企业用外汇购买进口原料、元器件、零部件和包装材料，经生产加工成成品返销出口收汇的业务。

进料加工贸易，海关对进口材料全额或按比例免税，货物出口免征消费税，按“免、抵、退”计算退（免）增值税。

主要有以下一些特征：

1、自进原料-加工企业用外汇从国外自行购买进口料件。

2、自定生产-加工企业进口料件后自己决定产品生产的数量、规格、款式。

3、自定销售-加工企业根据国际市场情况自行选择产品销售对象和价格。

4、自负盈亏-加工企业完全自行决定进料、生产、销售，其盈亏也由加工企业承担。

二、保税料件仓库管理

1、实物管理

◆保税料件与非保税料件不能串料领用；

◆保税料件与非保税料件应当分仓库存储；

◆不同加工贸易手册保税料件按照不同储位列管；

◆保税料件之入库单、领料单、缴库单、出库单等应当对保税品、手册号等作出标示。

*保税料件（含原料、节余料件、边角料、残次品、半成品、成品等）

2、仓库帐簿管理

◆保税料件与非保税料件应当分不同仓库账册作数量进、耗（销）、存核算，不能串料登记帐簿核算；

◆不同加工贸易手册保税料件按照手册号、料件品号别作数量进、耗（销）、存核算；

◆保税材料不能先出后进；

◆加工贸易手册间不能串换。

三、来料加工会计处理

1、科目设置

◆原材料--来料加工—手册号—XX料件

◆待转来料加工料件款：

存货抵减类科目，也可采其它名称

◆生产成本--来料加工—手册号-XX成品--直接材料

◆生产成本--来料加工—手册号-XX成品--直接人工

◆生产成本--来料加工—手册号-XX成品—制造费用

◆产成品--来料加工—手册号-XX成品

◆主营业务成本--来料加工—手册号-XX成品

2、会计核算

◆进口免税料件时

DR：

原材料--来料加工—手册号—XX料件

CR:

待转来料加工料件款

◆领用保税料件时

DR：

生产成本--来料加工—手册号-XX成品--直接材料

CR：

直接材料--来料加工—手册号—XX料件

◆核算直接人工时

DR：

生产成本--来料加工—手册号-XX成品--直接人工

CR：

应付工资

◆核算制造费用时

DR：

生产成本--来料加工—手册号-XX成品--制造费用

CR：

制造费用—XX费用

◆结转产成品时

DR：

产成品--来料加工—手册号-XX成品

CR：

生产成本--来料加工—手册号-XX成品--直接材料

生产成本--来料加工—手册号-XX成品--直接人工

生产成本--来料加工—手册号-XX成品--制造费用

◆结转销售成本

DR：

主营业务成本--来料加工—手册号-XX成品

CR：

产成品--来料加工—手册号-XX成品

◆调整主营业务成本

DR：

待转来料加工料件款

CR：

主营业务成本--来料加工—手册号-XX成品

◆确认工缴费收入

DR：

应收帐款

CR：

主营业务收入--来料加工—手册号-XX成品

四、来料加工税务处理

1、来料加工业务的税收规定

（1）出口企业采取“来料加工”贸易方式进口的原材料、零部件、元器件、设备，海关免征（保税）进口环节的增值税（或消费税）。

（2）出口企业从事来料加工、来件装配业务，可享受以下税收优惠政策：

①来料加工、来件装配复出口货物免征增值税（或消费税）；

②加工企业取得的工缴费收入免征增值税（或消费税）；

③出口免税货物所耗用的国内货物所支付的进项税额不得抵扣，也不予退税，计入生产成本。

当期应转出的进项税额=当期进项税额X（当期免税销售额÷当期销售总额）

会计分录：

DR：

主营业务成本

CR应交税金-应交增值税（进项税额转出）

2来料加工业务的涉税单证及其管理

（1）生产企业填报《生产企业来料加工贸易免税申请表》

生产企业自海关取得《来料加工登记手册》后，依据《来料加工登记手册》、《来料加工进口料件报关单》，填制《生产企业来料加工贸易免税申请表》，并及时报送主管退税税务机关；

（2）取得税务机关的《生产企业来料加工贸易免税证明》

主管退税税务机关审核企业报送的《生产企业来料加工贸易免税申请表》，出具《生产企业来料加工贸易免税证明》。

生产企业在来料加工货物复出口并做销售，申请来料加工复出口货物的免税时，必须提供相关《生产企业来料加工贸易免税证明》；

（3）生产企业填报《生产企业来料加工贸易免税明细申请表》

生产企业在《来料加工登记手册》核销期限内，并取得相关《生产企业来料加工贸易免税证明》的实际已出口货物，向主管退税税务机关报送《生产企业来料加工贸易免税明细申请表》；

（4）取得税务机关的《生产企业来料加工贸易免税核销证明》

主管退税税务机关审核企业报送的《生产企业来料加工贸易免税明细申请表》及其它相关资料，出具《生产企业来料加工贸易免税核销证明》。

此时，《来料加工登记手册》的来料加工贸易业务涉税手续才全部完成。

五、进料加工会计处理

1、科目设置

◆原材料—进料加工—手册号—XX料件

◆生产成本--进料加工—手册号-XX成品--直接材料

◆生产成本--进料加工—手册号-XX成品--直接人工

◆生产成本--进料加工—手册号-XX成品—制造费用

◆产成品--进料加工—手册号-XX成品

◆主营业务成本--进料加工—手册号-XX成品

2、会计核算

◆购入免税料件时

DR：

原材料—进料加工—手册号—XX料件

CR：

应付帐款、银行存款等

◆领用保税料件时

DR：

生产成本--进料加工—手册号-XX成品--直接材料

CR：

直接材料--进料加工—手册号—XX料件

◆核算直接人工时

DR：

生产成本--进料加工—手册号-XX成品--直接人工

CR：

应付工资

◆核算制造费用时

DR：

生产成本--进料加工—手册号-XX成品--制造费用

CR：

制造费用—XX费用

◆结转产成品时

DR：

产成品--进料加工—手册号-XX成品

CR：

生产成本--进料加工—手册号-XX成品--直接材料

生产成本--进料加工—手册号-XX成品--直接人工

生产成本--进料加工—手册号-XX成品--制造费用

◆外销确认收入

DR：

应收帐款

CR：

主营业务收入--进料加工—手册号-XX成品

◆结转销售成本

DR：

主营业务成本--进料加工—手册号-XX成品

CR：

产成品--进料加工—手册号-XX成品

◆每月免税申报时

DR：

主营业务成本----出口征退税差

CR：

应交税金-----应交增值税（进项税额转出）

◆收到税务机关《生产企业进料加工贸易免税证明》（或《生产企业进料加工贸易免税核销证明》），依据不予抵扣税额抵减额：

DR：

主营业务成本--进料加工—手册号-XX成品（红字）

CR：

应交税金-----应交增值税（进项税额转出）（红字）

◆收到税务机关《免抵退税通知书》时，依据应退税额、留抵税额：

DR：

应收出口退税

应交税金-----应交增值税（出口抵减内销产品应纳税额）

CR：

应交税金-----应交增值税（出口退税）

◆成交方式为CIF时，应当先按照出口专用发票金额确认收入，收到运保佣单据时，冲减收入、成本

CR：

主营业务收入—出口（红字）

CR：

应付帐款、银行存款等

DR：

主营业务成本--出口（红字）

CR：

应交税金-----应交增值税（进项税额转出）（红字）

六、进料加工税务处理

1、进料加工贸易业务的税收管理方式

对于实行免抵退税的生产企业开展进料加工复出口业务的免税进口料件的处理，主要有“购进法”和“实耗法”两种管理方法。

“购进法”是在实行人工审核的条件下，为减少作业量而实施的一种简易管理方法；“实耗法”则是借助于计算机系统，对进料加工复出口业务的免税进口料件进行及时处理，目前，大多数地区采用的是“实耗法”，故本文结合“实耗法”阐述相关涉税手续。

2、进料加工业务的涉税单证及其管理

（1）取得《进料加工登记手册》时的涉税手续

生产企业自海关取得《进料加工登记手册》后，应当及时向主管退税税务机关进行备案，填报《生产企业进料加工登记申请表》，并根据《进料加工登记手册》上合同约定的进、出口总值，计算确定计划分配率。

计划分配率=计划进口总值/计划出口总值X100%

（2）《进料加工登记手册》项下料件进口时的涉税手续

生产企业就当期《进料加工登记手册》项下的进口料件，根据进口报关单，向主管退税税务机关填报《生产企业进料加工进口料件明细申报表》

（3）退税申报时的涉税手续

生产企业根据填报的《生产企业出口货物“免抵退”税汇总申报表》、《生产企业出口货物退税明细申报表》，就进料加工复出口部分，向主管退税税务机关填报《生产企业进料加工贸易免税申请表》。

（4）取得《生产企业进料加工贸易免税证明》

主管退税税务机关审核《生产企业进料加工贸易免税申请表》及其它资料后，出具《生产企业进料加工贸易免税证明》。

（5）填报《生产企业进料加工抵扣明细申报表》

生产企业在取得的《生产企业进料加工贸易免税证明》（或《生产企业进料加工贸易免税核销证明》）的次月，根据取得的《生产企业进料加工贸易免税证明》，向主管征税的税务机关填报《生产企业进料加工抵扣明细申报表》。

（6）取得《生产企业进料加工贸易免税核销证明》

生产企业在《进料加工登记手册》核销的当月，应如实反映免税进口料件的剩余边角料金额等减少进出口金额的信息，填报《生产企业进料加工登记手册核销申请表》，向主管税务机关办理手册免税核销手续，税务机关审核后，计算确定“实际分配率”，对已出具《生产企业进料加工贸易免税证明》中的“免税进口料件组成计税价格”、“免抵退税抵减计划额”、“进口料件不得抵扣税额抵减计划额”进行调整，出具《生产企业进料加工贸易免税核销证明》。

次月，生产企业应根据取得的《生产企业进料加工贸易免税核销证明》，向主管征税的税务机关填报《生产企业进料加工抵扣明细申报表》。

*实际分配率＝（实际进口总值－剩余边角余料金额－结转至其它手册料件金额－其它减少进口料件金额）/（直接出口总值＋结转至其它手册成品金额＋剩余残次成品金额＋其它减少出口成品金额）×100%

七、生产企业出口货物免抵退税之计算

1、应纳税额的计算

当期应纳税额＝当期内销货物的销项税额－（当期进项税额－当期免抵退税不得免征和抵扣税额）

出口货物免抵退税不得免征和抵扣税额＝出口货物离岸价×外汇人民币牌价×（出口货物征税率－出口货物退税率）－免抵退税不得免征和抵扣税额抵减额

免抵退税不得免征和抵扣税额抵减额＝免税购进原材料价格×（出口货物征税率－出口货物退税率）

2、免抵退税额的计算

免抵退税额=出口货物离岸价×外汇人民币牌价×出口货物退税率－免抵退税额抵减额

出口货物离岸价（FOB）以出口发票计算的离岸价为准

免抵退税额抵减额=免税购进原材料价格×出口货物退税率

3、应退税额的计算

●当期期末留抵税额≤当期免抵退税额时

当期应退税额=当期期末留抵税额

当期免抵税额=当期免抵退税额－当期应退税额

●当期期末留抵税额＞当期免抵退税额

当期应退税额=当期免抵退税额

当期免抵税额=0

*当期期末留抵税额根据当期《增值税纳税申报表》中“期末留抵税额”确定

八、免抵退税额会计科目设置

1、应交税金—应交增值税

●借方

◆进项税额：

核算准予抵扣的增值税

◆已交税金：

核算当月上交本月增值税，对应科目“银行存款”

◆减免税金：

核算直接减免增值税，对应科目“补贴收入”

◆出口抵减内销产品应纳税额：

核算免抵税额，对应科目“出口退税”

◆转出未交增值税：

核算月末应交未交增值税，对应科目“应交税金—未交增值税”

●贷方

◆销项税额：

核算销售货物（劳务）应收取的增值税额

◆出口退税：

核算免抵退税额，对应科目“出口抵减内销产品应纳税额、应收出口退税”

◆进项税额转出：

核算不予抵扣之进项税额，对应科目“主营业务成本”

◆转出多交增值税：

核算月末止多交的增值税，对应科目“应交税金—未交增值税”

2、应交税金—未交增值税

核算上期应交未交增值税，对应科目“转出未交增值税、转出多交增值税、银行存款”

3、特别提醒

●出口企业应在货物报关出口之日起90日内，向退税部门申报办理出口货物退（免）税手续。

逾期不申报的，除另有规定者和确有特殊原因经地市级以上税务机关批准者外，不再受理该笔出口货物的退（免）税申报，视同内销予以征税。

●对出口企业出口货物纸质退税凭证丢失或内容填写有误，按有关规定可以补办或更改的，出口企业可在规定的申报期限内，向退税部门提出延期办理出口货物退（免）税申报的申请，经批准后，可延期3个月申报。

●出口企业在申报出口货物退（免）税时，应提供出口收汇核销单，但对尚未到期收汇的，也可不提供出口收汇核销单，退税部门按照现行出口货物退（免）税管理的有关规定审核办理退（免）税手续。

但是，出口企业须在货物报关出口之日（以出口货物报关单〈出口退税专用〉上注明的出口日期为准）起180天内，向所在地主管退税部门提供出口收汇核销单。

否则，出口货物已退（免）税款一律追回；未办理退（免）税的，不再办理退（免）税

用Excel进行分步成本核算

   一、用Excel进行分步法结转的特点

　　工业企业成本核算的分步法，有逐步结转分步法和平行结转分步法之分。

逐步结转分步法既可以采用综合结转，也可以采用分项结转，两种方法各有利弊。

如果要弥补综合结转的不足，就需要进行成本还原工作，但这是一件非常麻烦的事。

本文介绍利用Excel进行逐步结转分步成本核算以解决这一问题的方法。

　　在计算机环境下，各步半成品明细帐同时提供成本项目的分项和综合指标，当然可以考虑模拟手工进行成本还原工作。

但是，事实上这完全没有必要。

在计算机环境下，逐步结转分步法的综合结转和分项结转可以同时进行。

这样，就不必进行所谓“成本还原”工作，使成本还原这一难题自然得到解决。

　　综合结转和分项结转同时进行的关键是，在产品生产的每一步骤，设置既提供成本项目的分项指标又提供综合指标的半成品明细帐。

综合结转半成品成本时，在半成品明细帐上取综合指标；分项结转半成品成本时，取分项指标。

综合结转和分项结转同时进行，在手工环境下，这几乎等于做两套成本核算帐，无疑会使工作量大量增加，倒不如进行成本还原；而在计算机环境下，这却是一件容易的事。

下面用Excel作一示例。

　　二、用Excel进行分步成本核算示例

　　假定甲产品生产分两个步骤，分别由两个车间进行。

第一车间生产半成品，交半成品库验收。

第二车间按所需数量从半成品库领用，所耗半成品费用按全月一次加权平均单位成本计算。

两个车间的月末在产品均按定额成本计价。

成本计算程序如下。

　　第一，选定Excel的一张工作表，命名为“生产成本明细帐一甲半成品”。

在该表上设计生产成本（甲半成品）明细帐格式，并根据各种生产费用分配表、半成品交库单和第一车间在产品定额成本资料，登记第一车间甲半成品生产成本明细帐。

　　                原材料     工资及福利费     制造费用       合计

　　月初在产品

　　（定额成本）　  3，060       2，700　       4，280         10，040

　　本月费用　      5，080       3，010　       6，600         14，690

　　合计　          8，140       5，710　       10,880         24，730

　　完工转出产

　　成品成本　      5，040       3，110　       6，480　       14，630

　　月末在产品

　　（定额成本）  　3，100       2，600　       4，400　       10，100

　　其中，“完工转出产成品成本”各栏和各“合计”数通过设置Excel公式自动生成。

公式设置如图一。

　　其他数据，如“本月费用”栏的“原材料”项目数据，也可通过链接在Excel工作表上设置的原材料费用分配表自动生成。

本文限于篇幅，不再介绍。

　　第二，选定Excel的一张工作表，命名为“产成品明细帐一甲半成品”。

在该表上设计产成品（甲半成品）明细帐格式，并根据半成品交库单和第二车间领用半成品的领用单，登记甲半成品的产成品明细帐。

　　          数量件      原材料    工资及福利费    制造费用     合计

　　月初余额　 20　       1，062      650            1，298      3，010

　　本月增加　 100        5，040      3,110　        6，480      14，630

　　合计　     120        6，102      3，760　       7，778      17，640

　　单位成本　 50.853     1.33　      64.821         47.00

　　本月减少　 105　 　   5，339.25   3，290.05　    6，805.70　  15，435

　　月未余额　 15　       762.75　    469.95         972.3　      2，205

　　其中，“本月增加”各栏数据与“生产成本明细帐一甲半成品”工作表“完工转出产成品成本”各栏数据链接。

链接和其他公式设置如图二。

　　注意，在半成品明细帐的格式设计中，既提供成本项目的分项指标-“原材料”、“工资及福利费”、“制造费用”，又提供综合指标-成本项目的“合计”，以便在表中为综合结转和分项结转半成品成本提供数据。

在确定成本项目的单位成本时，为了保证在引用单位成本时按规定的小数位计算，使用了Excel内置的四舍五入函数ROUND.

　　第三，选定Excel的一张工作表，命名为“生产成本明细帐一甲产成品一综合结转”。

在该表上设计生产成本（甲产成品一综合结转）明细帐格式，并根据各种生产费用分配表、半成品领用单、产成品交库单，以及第二车间在产品定额成本资料，登记生产成本（甲产成品一综合结转）明细帐。

　　                半成品        工资及福利费      制造费用      合计

　　月初在产品

　　（定额成本）    5，980　       1，345　          2，805　     10，130

　　本月生产费用    15，435　      2，800            5，925　     24，160

　　合计            21，415　      4，145            8，730　     34，290

　　完工转出产

　　成品成本        15，335　      2，900            6，015       24，250

　　产成品单位成本　153.35　       2960.15　         242.5

　　月末在产品

　　（定额成本）    6，080         1，245            2，715　     10，040

　　其中，“本月生产费用”各栏成本项目中的“半成品”数据与“产成品明细帐一甲半成品”工作表“本月减少”栏的综合指标-成本项目的“合计”数据链接。

链接和其他公式设置如图三。

　　第四，选定Excel的一张工作表，命名为“生产成本明细帐一甲产成品一分项结转”。

在该表上设计生产成本（甲产成品一分项结转）明细帐格式，并根据各种生产费用分配表、半成品领用单、产成品交库单，以及第二车间在产品定额成本资料，登记生产成本（甲产成品一分项结转）明细帐。

　　                 原材料　      工资及福利费        制造费用   　合计

　　月初在产品

　　（定额成本）　   2，310　       2，500　            5，320　     10，130

　　本月本步         2，800　       5，925　            8，725

　　生产费用

　　本月耗用　       5，339.25      3，290.05　         6，805.70    15，435

　　半成品费用

　　合　计           7，649.25      8，590.05　         18，050.70   34，290

　　完工转出产

　　成品成本　       5，369.25       6，130.05　        12，750.70   24，250

　　产成品单位

　　成　本            2，280         2，460              5，300      10，040

　　（定额成本）

　　其中，“本月耗用半成品费用”栏成本项目中的数据与“产成品明细帐一甲半成品”工作表“本月减少”栏的分项指标-“原材料”、“工资及福利费”和“制造费用”数据键接。

链接和其他公式设置如图四。

　　三、示例说明

　　示例中，假定甲产品生产仅有两个步骤。

如果步聚更多，可按照完全相同的原理，设置各步的半成品和生产成本明细帐。

　　当在Excel的工作表上，设计好逐步结转分步法的综合结转和分项结转同时进行的各种明细帐格式后，可以存为模板文件。

打开模板文件，就会产生带有公式的空白明细帐。

这样，当在费用分配等表中输入最初的原始数据，即可自动生成包括综合结转和分项结转的产品生产成本的各种明细帐。

來料加工企業會計核算方法

（一）來料加工是”三來一補”中的一種貿易方式,（三來一補是指來料加工，來件裝配，來樣加工，被償貿易等）

（二）來料加工企業的特點：

來料加工是指合作外方不作價提供設備，原料，輔料和包裝物等，由國內企業加工裝配成品由國外廠商負責銷售，我方按合同規定收取工繳費的一種貿易方式．

其特點有５點：

１）來料加工進口的設備，材料等不動用外匯，國內企業不需付款；

２）來料加工進口的設備，材料屬保稅貨物，由海關監管；

３）來料加工進口的設備，材料等所有權屬外方，國內企業對貨物除進行加工生產外，無處置權；

４）進口與出口有密切的內在聯系，外方是料件的供應人又是成品的接受人，是連在一起的交易，其合同不是買賣合同而是加工合同；

５）中外方是委托加工關系，其交易是經濟效果由外方承擔盈虧責任，中方不負責盈虧．

 （三）來料加工企業設立程序

　　１）中方外方簽訂協議（即合作協議書）

　　２）協議書經外經辦批准，發給引進項目批準書；

　　３）由外方負責簽