增值税会计问题的研究毕业设计.docx

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增值税会计问题的研究毕业设计

增值税会计问题的研究毕业设计

本科毕业设计（论文）

题目：

增值税会计问题的研究

姓名:

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专业：

指导教师：

2019年6月22日

摘要

增值税收入作为我国税收的主要来源渠道之一，其及时正确的核算对企业及其利益相关者有着非常重要的影响。

伴随着2019年新的企业会计准则出台，2019年全国范围内推行增值税发票系统升级版，增值税会计核算的完善研究也愈加迫切。

增值税虽然实施很多年，但关于其的会计规范相对较少，使得增值税会计核算出现以下三个方面问题：

在会计信息质量方面，增值税一般纳税人购进货物时将不能抵扣的进项税额计入存货成本，导致会计信息失真。

一般纳税人和小规模纳税人在处理相同业务时增值税会计处理方法不同，降低了增值税会计信息的可比性；在会计确认与计量方面，增值税会计核算违背配比原则，增值税进项税额与销项税额的计量基数和确认时间不配比；在信息披露方面，增值税会计信息披露过于简单，缺乏明晰性和完整性。

因此，在增值税征收范围不断拓宽的今天，如何运用增值税会计核算理论对实务中增值税的会计核算进行改进成为当下亟待解决的问题。

本文选用了文献研究法、定性分析法、案例分析法等方法对增值税会计处理存在的问题进行了相关研究。

运用财务会计框架下的相关理论，分析实务增值税会计处理与理论要求的偏差，总结出现行增值税会计核算存在的问题，并结合我国税收体制和会计处理模式对其进行相关原因分析。

基于对增值税会计核算的一系列讨论分析，建议改进当前增值税会计核算方法，建立符合当前国情的增值税会计准则。

关键词：

增值税会计，费用化，财税分离

摘要、关键词

一、增值税会计基本理论·············································3

（一）、增值税会计模式·········································3

（二）、增值税会计环境···········································4

（三）、增值税会计的计税程序和方法······························4

二、增值税会计核算存在的问题··································5

（一）、增值税会计信息质量方面存在的问题·························5

（二）、增值税会计确认与计量方面存在的问题·······················7

（三）、增值税会计信息披露方面存在的问题························8

三、增值税会计存在问题的原因分析···································11

（一）、“价外税”税制的影响····································11

（二）、“财税合一”核算模式的影响·······························12

（三）、增值税“费用化”核算的影响································13

四、完善现行增值税会计核算的设想···································15

（一）、提高增值税会计信息质量的改进····························15

（二）、增值税会计确认和计量事项的明确··························18

（三）、增值税会计信息披露的完善································19结论·····························································21参考文献··························································22

一、增值税会计的基本理论

（一）、增值税会计模式

会计核算目标的不同决定着不同的会计核算模式及方法。

目前大部分学者对增值税会计核算模式进行研究时都涉及到“财税合一”和“财税分离”模式。

其中，“财税合一”模式指在进行增值税相关业务处理时要以税法的要求操作，当依据税法要求处理与会计准则要求不一致时，税法优先，应依照税法要求进行核算，这样势必会影响会计信息质量。

而“财税分离”模式指处理增值税相关业务时必须以会计准则为依据，当会计准则要求与税法要求有差异时应以会计准则为准绳，期末缴纳增值税时在对相关涉税财务资料依照税法要求进行相应的调整。

现行对“财税分离”会计核算模式研究中大致有“完全分离”模式和“适度分离”模式两种细化。

“完全分离”模式简言之就是实行两套账进行核算，也即是税务会计和财务会计分别确认、计量、记录增值税的相关业务，互不影响。

“适度分离”模式指只在确认、计量和报告环节对增值税相关业务完全分离核算，而在记录阶段税务会计和财务会计实行混合记录。

笔者认为在增值税会计模式研究中“财税分离”模式更能满足我国实际需要，主要有三个方面的原因：

1、财税分离”模式即能够依据会计准则要求进行核算又能够满足税收部门和企业的纳税需要，不仅能够企业利益相关者提供真实可靠的会计信息也能够向税务机关提供准确的纳税资料，而“财税合一”模式却难以保证会计信息的可靠性和客观性

2、经济全球化的进程中，会计作为国际通用商业语言发挥着重要作用。

“财税合一”模式侧重会计核算以税法要求为准，但各国税收制度不同，就严重降低了会计信息的可比性。

“财税分离”会计核算模式能够相对弱化税法对会计信息的影响，提高增值税会计信息的可比性。

3、目前，增值税和所得税作为我国重要的税收组成部分，是税收的主要来源。

新企业会计准则第十八号准则规范了所得税相关业务的会计确认、计量和信息披露，也就体现了所得税会计使用的是“财税分离”核算模式。

从会计理论内在的一致性和完整性考虑，企业增值税会计处理也应选择“财税分离”模式。

当前大部分实施增值税的国家都选用的是“财税合一”模式，而对于“财税

分离”的会计核算模式的研究缺少参考依据。

针对财税分离的程度这一问题，本人认为在很大程度上取决于税法和会计准则的差异程度和进行协调的成本，怎样才能满足成本效益原则（收益大于成本）以及实际工作中完全的财税分离是否可行，这些都是需要在研究增值税会计模式中考虑的问题。

（二）、增值税会计环境

会计环境指影响会计工作的外部因素，主要包括法律社会、政治、经济等方面的因素。

它对会计信息需求、会计程序等都有一定的影响。

会计环境随着社会的不断发展也在一直变化，由于增值税会计是交叉性的学科，其会计环境不仅受会计自身变化影响还受到增值税税收制度的作用。

2019年，财政部颁发新企业会计准则，标志着会计环境逐步国际化，在向国际趋同发展；2019年，增值税成功转型；2019年，部分地区试行营业税改增值税；2019年，“营改增”试点进一步扩大；2019年，国家税务总局发布关于推行增值税发票系统升级版有关问题的公告。

以上这些政策的推行无不在更新着会计环境，给增值税会计的发展带来了机遇和挑战。

（三）、增值税会计的计税程序和方法

会计核算都是依据一定的原则和方法。

一般而言财务会计原则大体上可以分为两个部分：

确保会计信息质量的原则和用于会计确认和计量的原则。

具体来说包括历史成本原则、收入实现原则、配比原则、权责发生制原则、划分资本性支出与收益性支出原则、谨慎原则。

但是增值税会计的核算除了财务会计上对经济业务的一般性处理原则，还存在着一些特殊性质：

1、经济业务性质的界定。

增值税涉及的业务范围比较广，除了一般的销售货物和提供加工、修理修配劳务外，还包括了视同销售货物行为、混合销售行为以及兼营非增值税应税劳务等。

所以，当一项涉税业务发生时对其经济性质进行界定是能正确进行会计处理的前提。

2、增值税原始凭证的认证。

这一环节的认证主要是一般纳税人发生的涉税业务，小规模纳税人不能够开具增值税专用发票，因此涉及到抵扣税额的情况也就较少。

增值税专用发票作为抵扣增值税的重要凭证，其真伪的验证也必须是增值税计税程序中不可或缺的一部分。

3、期末差异调整。

税法和会计准则上对一些经济事项规定不一致而产生的

永久性差异和时间性差异，需要在期末对其进行调整。

4、税额计算。

5、纳税申报。

依照税法要求时间及时足额缴纳税款。

现行增值税会计核算导致增值税严重脱离了利润表，从企业的财务报告上很难得知企业的实际税负，增值税费用化可以很好的解决这一问题，使相应的会计处理更加满足会计核算的原则，有一定的借鉴价值。

增值税会计核算受到税法和会计准则的双重作用且以税法为导向，这就势必引起增值税会计的信息质量要求将有别于财务会计上的要求。

2019年新企业会计准则中规定会计信息质量必须要满足可比性、相关性、可靠性、重要性等八项要求，增值税税会计信息在遵循以上原则的基础上，也有一些自身的特性：

1、灵活性。

增值税实施至今一直在不断变化，从1994年新税制改革开始到增值税由生产型转化为消费型，再到当前营业税改增值税，增值税的范围在扩大，相关征税政策也在不断完善。

这些宏观的变化都要求增值税会计在核算时要有一定的灵活性。

2、配比的有限性。

在财务会计上配比原则侧重在因果配比和时间配比两个方面。

因果配比强调收入与费用是配比的，时间配比则强调收入和费用归属于同一期间。

而增值税会计信息只强调时间配比，是有限的配比原则。

3、可筹划性。

企业作为纳税主体，既有履行纳税义务，同时也享有合理进行税务筹划的权利。

在不违反税法要求的前提下合理进行税务筹划，极大限度的降低企业税负。

4、辩证的历史成本。

增值税的计征实行的价外征收，企业（一般纳税人）购进材料的成本中是不包含增值税进行税额的，其并没有按照实际发生的成本进行计量，购进货物的成本也只是支付价款的一部分。

5、期末调整。

现行增值税会计是没有独立账簿的，期末需要在财务会计信息的基础上进行账项调整以计算出需要缴纳的税额。

二、增值税会计核算存在的问题

（一）、增值税会计信息质量方面存在的问题

主要从会计信息质量要求方面对现行增值税会计核算存在的问题进行说明。

现行增值税会计核算存在的问题有会计信息可比性欠妥、不符合可理解性、不满

足重要性原则、违反实质重于形式。

1、关于可比性方面

企业会计准则规定企业会计人员提供的会计信息应具有可比性。

可比性包括了纵向可比和横向可比，所谓纵向可比指不同时期同一企业信息的可比；而横向可比指同时期不同企业之间的信息能够可比。

现行增值税提供的会计信息缺乏一定的可比性，主要表现在这些方面：

（1）、横向存货成本可比性较差，即增值税一般纳税人和小规模纳税人在存货成本方面缺乏可比性。

一般纳税人严格按照“价税分离”核算，购进货物支付的价款包括了存货的成本和增值税进项税额两部分，增值税不能包含在存货成本中。

小规模纳税人由于会计核算不健全不存在增值税进项税额抵扣业务，无论其是否取得增值税专用发票，购进货物支付的价款需全部计入存货成本中。

（2）、纵向存货成本可比性较差，简单来说就是同一个纳税人在存货成本信息可比性方面欠佳。

按照税法规定企业只有取得增值税专用发票，增值税税额才能进行抵扣，不计入存货成本。

但若取得增值税普通发票或者取得的专用发票未通过税务部门认证，相应增值税则不能进行抵扣，需计入存货成本。

这就大大减弱了同一企业在存货成本信息方面的可比性。

（3）、非增值税纳税企业与增值税纳税企业缺乏可比性。

对缴纳营业税、增值税的企业来说，营业税的会计处理是计入“营业税金及附加”科目中，在期末时可以转入“本年利润”账户，直接影响企业的利润。

而增值税的会计处理是通过“应交税费”科目进行核算，该科目是直接计入资产负债表中，不能够计入利润表，二者的计量口径不同也就影响了会计信息的可比性。

2、关于可理解性方面

新企业会计准则要求企业会计人员提供的会计信息应具有可理解性，会计信息需清楚明了便于使用者理解。

现行增值税相关业务无论是一般纳税人购进货物的进项税额还是销售货物的销项税额都是通过“应交税费—应交增值税”科目核算，但当前增值税的核算财务的是“购进扣税法”，企业有可能会出现当前进项税额大于销项税额的情况，这时“应交税费—应交增值税”将会出现借方余额。

但是该科目借方余额还代表了其它情况下的增值税税款，导致信息使用者难以理解借方余额真实的经济意义，不符合可理解性原则的要求。

3、关于重要性方面

企业会计准则要求企业需提供与其财务状况、现金流量、经营成果有关的所有重要交易的会计信息，这即是重要性原则对会计信息质量的要求。

一个事项是否重要可以从其性质和涉及金额进行判断。

增值税作为我国一大税种，对财政收入有重大影响。

毋庸置疑，增值税的缴纳将会对企业的现金流量、经营成果产生重大影响，根据重要性原则要求，企业需将增值税会计信息单独列示在财务报告中，但实务中并非如此，只是简单地在资产负债表中负责类科目“应交税费”中反映，该科目并不只是反映增值税信息还包括了城市维护建设税等信息，使信息使用者不能准确获得增值税信息。

另外，企业将不能抵扣的进项税额转入存货成本中，使增值税不能作为费用反映在利润表中，也忽略了企业承担了部分增值税的事实，所以现行增值税会计核算提供的信息严重违反了会计信息质量重要性原则。

4、关于实质重于形式方面

企业会计准则要求企业不应只按照事项的法律形式为依据进行处理，需考虑其经济实质。

这也是实质重于形式原则对会计信息的要求。

现行增值税会计的核算只简单认为增值税是一种价外税，是企业代收代缴的税种，企业并不实际承担税负。

这种做法忽略了增值税是一项能够影响企业当期损益的费用这一经济事实，严重违反了会计信息的实质重于形式原则要求。

（二）、增值税会计确认与计量方面存在的问题

在增值税会计确认与计量方面，增值税会计存在的问题主要是违背了配比原则。

对于增值税核算来说就要求企业当期进项税额和当期销项税额是相匹配的。

在实务中，增值税会计核算中对于销项税额的处理遵循的是权责发生制原则，而进项税额的处理遵循的是收付实现制原则，企业购进一次材料就会记录一笔进项税额，销售一批货物会记录一次销项税额。

长期来看，这种不同的遵循原则对企业没有很大的影响，但具体到某一会计期间其影响显而易见。

1、计量基数不配比。

增值税进项税额的计算以购进材料成本为基础，销项税额的计量则是以当期销售额为基础。

如果当期购进的材料全部用于生产并全部出售，这样的情况下企业增值税计税基数是可配比的，但是在实际生产中这样的情况是很难实现的，甚至有些时候企业购进材料的费用远大于销售收入时，当期

增值税的销项税额会出现小。

2、于进项税额的情况。

现行增值税使用的是购进扣税法，而非实际消耗扣税法，这就使得当期销项税额与进项税额并不能真正满足会计意义上的配比。

3、确认时间不配比。

税法要求增值税纳税人应在增值税专用发票开具180日内到税务机关认证，并在认证通过的次月进行申报抵扣。

可以看出企业可以有较长的时间处理抵扣工作，有利于企业灵活纳税优化自身税负结构。

但是该要求却也使企业当期抵扣的税额并非当期实际支付的进项税，也不可能是当前销售货物应该承担的税额，这也就在时间上造成了进项税额和销项税额不能形成真正意义上的配比。

（三）、增值税会计信息披露方面存在的问题

会计信息披露是实现会计价值的一种重要手段，是向财务报告使用者提供有用决策信息的途径。

本节将从增值税会计信息明晰性和信息披露的完整性两个方面介绍增值税会计信息在披露方面存在的问题。

1、会计信息明晰性较低

增值税具有可转嫁性，仅在资产负债表中列示，在理论上并不影响纳税人的利润。

实际工作中，视同销售行为及未能抵扣的进项税额抵等的存在都企业的损益和现金流量有一定的影响。

会计上对视同销售行为、未能抵扣的进项税额的处理是计入成本或费用，并反映在不同的账目上，影响着企业的利润，这都降低了使信息披露的明晰性受到一定影响。

笔者对当前核算中增值税对企业损益影响做以下具体总结：

（1）、某些视同销售行为的涉税处理导致企业经济利益流出。

税法上规定了8种视同销售行为，针对这八种行为企业无论是否取得收入，都要缴纳增值税。

下面用一简单例子来说明其对企业影响。

例：

蓝天企业是一家以生产家用电器为主的制造企业，增值税一般纳税人，将自产乙产品无偿赠送他人，生产成本9000元，售价11000元。

会计处理：

借：

营业外支出10870

贷：

主营业务收入9000

应交税费—应交增值税（销项税额）1870

由此会计处理可以看出，企业缴纳的增值税销项税额计入“营业外支出”科

目，期末将结转至“本年利润”账户，可见此种情况增值税的计提导致企业经济利益流出，利润减少。

存货非正常损失或盘亏涉税处理导致企业利润减少。

在实务中存货发生盘亏的会计处理如下：

发生盘亏时：

借：

待处理财产损溢—待处理流动资产损溢

贷：

原材料应交税费—应交增值税（进项税额转出）

批准处理后：

借：

营业外支出/其他应收款/管理费用

贷：

待处理财产损溢—待处理流动资产损溢

同样，该账务处理最终也必然会导致企业的利润流出

（2）、某些赊销业务涉税处理导致企业经济利益流出。

若企业在赊销情况下，后期该笔应收账款无法收回时企业支付的增值税销项税额将会递减企业的利润，具体处理如下：

赊销发生时：

借：

应收账款

贷：

主营业务收入

应交税费—应交增值税（销项税额）

期末计提坏账准备时：

借：

资产减值损失

贷：

坏账准备

发生坏账时：

借：

坏账准备

贷：

应收账款

由此可以看出由于无法收回的应收账款计提的坏账中包含了增值税销项税额，该税款最终通过“资产减值损失”转入“本年利润”，降低企业当期收益。

由上述分析可知，纳税人的利润的确会受到某些涉税业务的影响。

这些税额通过不同的会计科目结转至“本年利润”中，它们分散在不同科目的明细账中，不便于增值税会计信息使用者清楚明了的读取有用信息。

2、会计信息披露缺乏完整性

增值税的缴纳对企业的现金流有重大影响，是企业应披露的重要增值税会计信息之一。

2019年之前，企业会计准则要求企业通过财务会计附表—应交增值

税明细表来对自身增值税会计信息进行披露，事实上该表只是将一个会计期间的销项税额、进项税额、进项税额转出、出口退税额等税款进行汇总，并不能涵盖全部的增值税会计信息，披露的质量较低且细节也较少。

而新企业会计准则中取消了增值税明细表，也即增值税信息只能在资产负债表的“应交税费”中披露。

2019年1月至3月，财政部陆续颁发了新增或修订的七项企业会计准则，但对增值税会计核算的规定依旧较少。

若企业当期存在尚未抵扣完的增值税进项税额，便会对企业的“应交税费”形成递减项，这就导致报表中应交税费金额小于实际应纳税额。

可见现行增值税会计信息披露缺乏一定的完整性。

同时，对于构成企业存货成本、费用的视同销售行为和未能抵扣的进项税的披露也缺乏完整性。

下面将以格力电器“应交税费”披露表为例对企业增值税会计信息披露来进行说明：

2019年格力电器“应交税费”披露表

单位：

亿元

上图数据源于2019年格力电器年度报中“合并财务报表重要项目注释报表

重要项目的说明”部分第二十九条，可以看出，企业会计准则对增值税信息披露要求只公开期初数额和期末末数额即可，而缺少对其未能抵扣的增值税额以及视同销售等行为产生增值税的相关披露。

三、增值税会计存在问题的原因分析

将针对上述问题从增值税税制的局限性、增值税会计核算模式和核算办法三个方面进行分析，只有明确问题产生的原因，才能够有针对性的提出切合实际的解决办法，为后续建议的提出奠定基础。

（一）、“价外税”税制的影响

上述增值税税制的特征导致部分学者对增值税会计的研究出现一定的偏差，这在一定程度上使得增值税不能够做为一项费用计入到利润表中。

由于增值税实行“税收税款抵扣”制度，在此种情况下，多数学者认为企业在整个征税过程中只承担着代收代缴的角度，即代税务机关征收，代最终消费者缴税，这就是增值税会计理论界的“代理说”。

该观点认为纳税人虽然缴纳增值税但实际上其并不承担该项税负，且增值税对企业的利润也没有任何影响，故企业没有理由将增值税视为费用计入利润表中。

但是实际中，“代理说”对我国增值税的征收起到良好的效果，其有相对完整的增值税抵扣链条，分析之后我们会发现“代理说”是处在国家税务部门的角度去阐述和理解增值税的，它是主要为国家税务部门考虑而非企业进行增值税会计核算，这就导致增值税会计核算只能相对完整的反映纳税人的纳税义务，而无法从本质上反映企业的真实负税以及对企业利润的影响，大大降低了会计信息质量，也无法准确的向会计信息使用者提供有用的决策信息。

对于“代理说”，笔者认为有两个方面存在不妥：

1、其认为消费者是企业增值税税负的承担者，增值税的缴纳对企业的利润没有任何影响，在增值税征收的整个过程中，企业只是充当“代理人”的角色，不承担任何增值税费用。

2、混淆了增值税的税负转嫁性和流转特征，认为实际上的税负和名义上的税负相同，全部转嫁出去。

没有考虑经济上供给关系对商品的作用，认为商品的价格不受消费者影响。

本人认为，上述不妥存在的主要原因是由于被增值税的“税收税款抵扣”机制“价外税”的表面现象所迷惑。

实质上，企业也承担了增值税的部分税负，而

非全部由消费者承担，这是由商品的供需关系决定，而“消费者负担全部增值税”这一说法只是增值税的“价外税”形式导致的一种表面现象。

（二）“财税合一”核算模式的影响

现行增值税会计核算模式采用的是“财税合一”，这种模式站在国家征税需要的角度，配合当前的扣税机制和价外计税的流转形式，有利于对增值税及时足额征收，但是这种模式忽略了对纳税人实际税负的确认，认为其是一种代收代付款项，其税负最终由消费者承担，不需将其作为企业的费用计入利润表。

现行增值税会计研究中对其转嫁度存在多种争议，具体内容见表

企业增值税税负转嫁度的总结

转嫁度

完全转嫁

部分转嫁出发点宏观兼顾宏观

兼顾微观

全部承担微观经济属性转嫁部分转嫁部分承担承担会计要素属性代收代缴款项代收代缴款项费用费用

笔者认为，增值税会计的准确核算要以其模式的正确选择为基础，正确的增值税会计核算模式，有助于向会计信息使用者提供有用的会计信息，满足各类信息使用者对不同方面信息的需求。

“财税合一”模式要求在进行会计处理时须符合税法的相关规定，当会计准则规定与税法规定发生冲突时，以税法为准进行会计处理。

这种模式在制定统一的会计准则的基础上将税法中的具体要求和规定添加到会计准则中，再以整合后的会计准则来规定具体的增值税会计行为。

“财税分离”要求在进行会计处理时须符合会计准则的要求，当会计准则的要求与税法产生冲突时，应以会计准则为依据进行会计核算，期末时再在财务提供的资料的基础上按照税法要求进行纳税调整。

这种模式以会计准则为依据进行增值税相关业务处理，税法则只充当调整依据。

从当前增值税会计现状可以看出，我国现行值税会计“财税合一”核算模式还是存在很多弊端。

在该种模式下，对增值税经济业务的处理都是依据税法进行会计确认、计量，所谓的会计核算已经偏离了会计自身原则，这就使税务信息在一定程度上干扰了财务会计要素的确认、计量。

举一个常见的例子：

企业购进原材料时由于某种原因无法取得增值税专用发票时，依照税法规定进行会计核算

时需要将企业支付的无法抵扣的增值税进项税额计入材料的成本中。

“财税合一”模式下，税法规定的扣税权利和纳税义务是会计进行确认、计量，并将为征税服务计算应纳税额作为会计处理的主要目的，导致了增值税会计信息缺乏可比性等，会计信息质量严重下