研究开发费用税前扣除政策.docx

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研究开发费用税前扣除政策

研究开发费用税前扣除政策讲解

2009年3月

主要讲解内容

⏹一、政策规定

⏹二、加计扣除的具体内容

⏹三、操作程序

研究开发费用政策规定

⏹一、现行政策规定

⏹新企业所得税法第三十条：

开发新技术、新产品、新工艺发生的研究开发费用可以在计算应纳税所得额时加计扣除。

⏹新企业所得税法实施条例第95条：

企业为开发新技术、新产品、新工艺发生的研究开发费用，未形成无形资产计入当期损益的，在按照规定据实扣除的基础上，按照研究开发费用的50%加计扣除。

形成无形资产的，按照无形资产成本的150%摊销。

研究开发费用政策规定

⏹二、新税法实施前财政部、国家税务总局制定的若干个单行文件:

⏹《财政部国家税务总局关于促进企业技术进步有关财务税收问题的通知》（财工字[1996]41号）:

国有、集体工业企业的研发费用，不受比例限制，计入管理费用。

企业的研发费用应逐年增长，增长幅度在10%以上的企业，可再按实际发生额的50%抵扣应税所得额。

研究开发费用政策规定

⏹《国家税务总局关于促进企业技术进步有关税收问题的补充通知》（国税发[1996]152号）:

盈利企业研究开发三新费用,比上年增长10%以上的企业,可再按实际发生额的50%抵扣应税所得额,未达到10%的,不得抵扣除.亏损企业不实行抵扣办法.盈利企业发生的加计扣除费用抵扣不完的,当年和以年度不再抵扣.

研究开发费用政策规定

⏹《国家税务总局关于做好已取消和下放管理的企业所得税审批项目后续管理工作的通知》（国税发[2004]82号）取消了企业研发费用加计扣除的审批事项，由纳税人在申报纳税时自行申报扣除，税务机关仅对其扣除情况进行事后审核。

研究开发费用现行规定

⏹《国家税务总局关于企业技术开发费税前扣除管理办法》（国税发[1999]49号）:

首次明确了技术开发费的范围:

包括新产品设计费,工艺规程制定费,设备调整费,原材料和半成品的试制费,技术图书资料费,未纳入国家计划的中间实验费,研究机构人员的工资,研究设备的折旧,与新产品的试制和技术研究有关其他经费,委托其他单位进行科研试制的费用.

⏹。

研究开发费用现行规定

⏹《财政部、国家税务总局关于企业技术创新有关企业所得税优惠政策的通知》（财税[2006]88号）:

将适用该政策的行业由工业企业扩大到所有财务核算制度健全、实行查账征税的内外资企业、科研机构、大专院校等（以下统称企业）;取消了研发费用加计扣除当年发生的研发费用比必须比上年增长10%以上的比例限制。

⏹《财政部关于企业加强研发费用财务管理的若干意见》（财企[2007]194号）:

首次提出了研究开发费用的概念.

加计扣除的具体内容

⏹加计扣除：

是指企业经营过程中发生的特定费用在规定据实列支扣除的基础上，给予增加一定比例的额外扣除，从而减少企业应税所得额，使相关企业少缴纳税款，这实际上就是国家为鼓励企业从事某项经营活动采取的税收政策优惠和财力资助。

加计扣除的具体内容

⏹如果某企业当年开发新产品的研发费用实际支出为100万元，该项目支出计入当期损益，在计算企业所得税时，就可以按150万元（100×150%）的数额在税前进行扣除，税前多扣除了50万元，在适用税率为25%的情况下，企业就可以少缴所得税12.5万元，体现了国家税收政策对企业研发投入的鼓励与支持。

加计扣除的具体内容

⏹《企业研究开发费用税前扣除管理办法（试行）》

（国税发[2008]116号）出台的背景

⏹一是新税法的全面贯彻实施需要。

与原来相比政策和要求有了较大的变化。

⏹二是此前相关文件从未明确规定企业从事的哪些研究开发活动才可以享受加计扣除的政策。

企业通常认为只要是“三新”支出——开发新技术、新产品、新工艺发生的支出都可以加计扣除，而“三新”的内容却从未有过明确的规定。

加计扣除的具体内容

⏹三是各地税务机关对企业研发费用加计扣除的执行尺度不同，内资、外资企业办理加计扣除的程序也不尽相同。

为此，总局在2008年企业所得税汇缴清缴工作即将开始时，及时印发了，为各地税务机关、企业提供了统一的、全面的政策依据。

⏹存在的主要问题:

对开发项目的立项规定不够明晰;研发费用归集的支出范围仍需明确;对研发费用的支出范围规定一直较为原则，在执行中征纳双方的争议颇多;宣传培训不够，企业研发费用归集欠规范.

加计扣除的具体内容

⏹国税发[2008]116号文件的主要内容

⏹作为《企业所得税法》及《实施条例》的配套法规，该办法对于企业的研究开发费用可以享受加计扣除的资格以及归集范围均做出了详尽列示，对于纳税人做好2008年度企业所得税纳税申报表研发费用的加计扣除填报工作提供了政策依据.

⏹一、享受加计扣除的主体或是对象：

适用于财务核算健全并能准确归集研究开发费用的居民企业。

不适用于三类企业：

加计扣除的具体内容

⏹非居民企业：

新税法下分为居民和非居民企业。

⏹财务核算不健全：

按税收征管法的规定；企业所得税核定征收企业。

⏹不能准确归集研究开发费用的企业。

⏹二、研究开发活动的定义：

⏹国税发[2008]116号文的核心内容。

⏹同时符合以下三个方面要求的研究开发活动，才能享受加计扣除。

加计扣除的具体内容

企业为获得科学与技术（不包括人文、社会科学）新知识，创造性运用科学技术新知识，或实质性改进技术、工艺、产品（服务）而持续进行的具有明确目标的研究开发活动。

企业通过研究开发活动在技术、工艺、产品（服务）方面的创新应取得的有价值的成果，且应对本地区（省、自治区、直辖市或计划单列市）相关行业的技术、工艺领先具有推动作用，为此不包括企业产品（服务）的常规性升级或对公开的科研成果直接应用等活动（如直接采用公开的新工艺、材料、装置、产品、服务或知识等）。

加计扣除的具体内容

⏹从事《国家重点支持的高新技术领域》（八大领域）

⏹电子信息技术：

软件、微电子、计算及网络技术、通信技术、广播电视、新型电子元器件、智能交通技术

⏹生物与新医药技术：

（不一一列举）

⏹航天航空技术

⏹新材料技术

⏹高技术服务业

⏹新能源及节能技术

⏹资源与环境技术

⏹高新技术改造传统产业

加计扣除的具体内容

⏹国家发展改革委员会等部门公布的《当前优先发展的高技术产业化重点领域指南（2007年度）》

⏹两大领域规定项目的研究开发活动实际发生的相关费用方能加计扣除。

⏹以上对研究开发活动的定义与《高新技术企业认定管理工作指引》中对研究开发活动的定义基本一致。

加计扣除的具体内容

⏹研究开发活动包括：

有计划的调查、分析和实验活动，以及将技术成果转化为质量可靠、成本可行、具有创新性的产品、材料、装置、工艺和服务的系统性活动。

⏹研究开发项目是指不重复的，具有独立时间、财务安排和人员配套的研究开发活动。

⏹企业的研究开发费用是以各个研发项目为基本单位进行测度并加总计算的。

加计扣除的具体内容

⏹高新认定时专家判定方法:

⏹行业标准判断法：

优先按国家有关部门、全国（世界）性行业协会等具备相应资质的机构提供了测定科技“新知识”、“创造性运用科学技术新知识”或“具有实质性改进的技术、产品和服务”等技术参数（标准）判断。

⏹专家判断法：

如果企业所在行业中没有发布公认的研发活动测度标准，则通过专家进行判断。

原则是:

专家所在技术（行业）领域内可被公认的、有价值的进步。

⏹目标或结果判定法（辅助标准）：

检查研发活动（项目）的立项及预算报告，重点了解进行研发活动的目的（创新性）、计划投入资源（预算）；研发活动是否形成了最终成果或中间性成果，如知识产权等形式的科技成果。

加计扣除的具体内容

⏹三、符合加计扣除的研发活动范围和内容

⏹所称研究开发费用的范围和内容是指企业从事《国家重点支持的高新技术领域》和国家发展改革委员会等部门公布的《当前优先发展的高技术产业化重点领域指南（2007年度）》规定项目的研究开发活动发生的下列费用支出。

⏹对符合上述三个方面的研究活动的哪些费用可以加计扣除进行了规定。

（八大类费用）

⏹强调相关性原则，即与研究开发活动直接有关的费用才能加计扣除。

（符合税法原则）

⏹采取的正列举方式，其他未列举的均不得归入实行加计扣除的研究开发活动范围。

加计扣除的具体内容

⏹

（一）新产品设计费、新工艺规程制定费以及与研发活动直接相关的技术图书资料费、资料翻译费。

⏹

（二）从事研发活动直接消耗的材料、燃料和动力费用。

⏹（三）在职直接从事研发活动人员的工资、薪金、奖金、津贴、补贴。

（四）专门用于研发活动的仪器、设备的折旧费或租赁费。

⏹（五）专门用于研发活动的软件、专利权、非专利技术等无形资产的摊销费用。

（六）专门用于中间试验和产品试制的模具、工艺装备开发及制造费。

⏹（七）勘探开发技术的现场试验费。

⏹（八）研发成果的论证、评审、验收费用。

加计扣除的具体内容

⏹原来的研发费用支出规定为11个具体项目：

1、新产品设计费；2、工艺规程制定费；3、设备调整费；4、原材料和半成品的试验费；5、技术图书资料费；6、未纳入国家计划的中间试验费；7、研究机构人员的工资；8、研究设备的折旧；9、与新产品的试制、技术研究有关的其他经费；10、以及委托其他单位进行科研试制的费用；11、与新产品的试制和技术研究直接相关的其他费用。

（国税发[1999]49号）

加计扣除的具体内容

⏹财务通则以及财企[2007]194号规定研究开发费用：

⏹

（1）研究活动直接耗用的材料、燃料和动力。

⏹

（2）企业在职研发人员的工资、奖金、津贴、补贴、社会保险费、住房公积金等人工费用以及外聘研发人员的劳务费用。

⏹（3）用于研发活动的仪器、设备、房屋等固定资产的折旧费或租赁费以及相关资产的运行维护、维修费用。

⏹（4）用于研发活动的软件、专利权、非专利等无形资产的摊销费用。

加计扣除的具体内容

⏹（5）用于中间试验和产品试制的模具、工艺装备开发及制造费，设备调整费及检验费，样品、样机及一般测试手段购置费、试制产品的检验费等。

⏹（6）研发成果的论证、评审、验收、评估以及知识产权的申请费、注册费、代理费等费用。

⏹（7）通过外包、合作研发等方式，委托其他单位、个人或者与之合作进行研发而支付的费用。

⏹（8）与研发活动直接相关的其他费用，包括技术图书资料费，资料翻译费，会议费，差旅费，办公费，外事费，研发人员培训费，专家咨询费，高新科技研发保险费用等。

加计扣除的具体内容

⏹高新技术企业认定办法中对研究开发费用列支范围的规定：

⏹1、人员人工，从事研究开发活动人员的基本工资、奖金、津贴、补贴、年终加薪、加班工资以及与其任职或者受雇有关的其他支出。

⏹2、直接投入，企业为实施研究开发项目而购买的原材料等相关支出：

水和燃料（包括煤气和电）使用费等；用于中间试验和产品试制达不到固定资产标准的模具、样品、样机及一般测试手段购置费、试制产品的检验费等；用于研究开发活动的仪器设备的简单维护费；以经营租赁方式租入的固定资产发生的租赁费等。

加计扣除的具体内容

⏹3、折旧费用与长期待摊费用，包括为执行研究开发活动而购置的仪器和设备以及研究开发项目在用建筑物的折旧费用，包括研发设施改建、改装、装修和修理过程中发生的长期待摊费用。

⏹4、设计费用，为新产品和新工艺的构思、开发和制造，进行工序、技术规范、操作特性方面的设计等发生的费用。

加计扣除的具体内容

⏹5、装备调试费，包括工装准备过程中研究开发活动所发生的费用（如研制生产机器、模具和工具，改变生产和质量控制程序，或制定新方法及标准等）。

⏹6、无形资产摊销，因研究开发活动需要购入的专有技术（包括专利、非专利发明、许可证、专有技术、设计和计算方法等）所发生的费用摊销。

加计扣除的具体内容

⏹7、委托外部研究开发费用，指企业委托境内其他企业、大学、研究机构、转制院所、技术专业服务机构和境外机构进行研究开发活动实际发生的费用。

⏹8、其他费用，为研究开发活动所发生的其他费用，如办公费、通讯费、专利申请维护费、高新科技研发保险费等。

加计扣除的具体内容

⏹注意研究开发费用加计扣除的范围,如非研发活动直接消耗的材料、单位为研发人员的缴纳的社会保险费与住房公积金、研发人员的差旅费与业务招待费用等项目，都不再符合加计扣除的要求，实务工作中要加以区分。

⏹实际工作中：

税务部门按采取正列举的方式，凡不在上述范围内的费用项目，因此虽然与研发活动直接相关，但也不得计入加计扣除的范围。

加计扣除的具体内容

⏹四、加计扣除如何计算

⏹研发费用的加计扣除无论收益化还是资本化处理，基本上都是加计扣除50%的比例。

⏹

（一）研发费用计入当期损益未形成无形资产的，允许再按其当年研发费用实际发生额的50%，直接抵扣当年的应纳税所得额。

⏹

（二）研发费用形成无形资产的，按照该无形资产成本的150%在税前摊销。

除法律另有规定外，摊销年限不得低于10年。

加计扣除的具体内容

⏹五、申报表如何填列

⏹

（一）年度申报表中加计扣除的变化

⏹现行新申报表将一些税收优惠项目直接列入纳税调减项目。

⏹原申报表根据税收政策，将免税所得列入纳税调整后所得弥补亏损后减除，将减免所得税额列入计算企业应纳所得税额后减除，也就是说如果企业弥补亏损后，没有所得额的话将不再计算减除，不能扩大年度亏损额。

加计扣除的具体内容

⏹新申报表根据新所得税法规定则将不征税收入（来源附表一②，在第14行）、免税收入、减计收入、减免税项目所得、加计扣除和抵扣应纳税所得额直接计入纳税调减项目，在“纳税调整后所得”之前扣除。

这样无论企业是否有利润和所得，这些项目都可以在当年作为税前扣除，直接减少所得额或扩大当年度亏损。

加计扣除的具体内容

⏹

（二）研发费用未形成无形资产计入当期损益，在按规定实行100%扣除基础上，按研究开发费用的50%加计扣除的金额需要填列到《企业所得税年度纳税申报表》附表五《税收优惠明细表》第10行“开发新技术、新产品、新工艺发生的研究开发费用”金额栏数据和附表三《纳税调整项目明细表》第39行“19.加计扣除”进而汇总到《企业所得税年度纳税申报表》主表计算当年度应纳税所得额

加计扣除的具体内容

⏹（三）研发费用形成无形资产的，假定无形资产的计税基础等于账载金额的150%，其每年度可以税前列支摊销的金额最高可以为账载金额*150%/10，纳税调整减少额为账载金额*150%/10-会计账载摊销额。

申报填列到《企业所得税年度纳税申报表》附表九《资产折旧、摊销纳税调整明细表》。

加计扣除的具体内容

⏹A公司自行研究开发一项技术，截至2008年6月30日，发生研发支出合计100万元，经测试该项研发活动完成了研究阶段，从2008年7月1日开始进入开发阶段。

该阶段发生研发支出120万元，假定符合无形资产准则规定的开发支出资本化的条件。

2008年12月31日，该项研发活动结束，最终开发出一项非专利技术。

⏹A公司2008年度按会计准则核算的会计利润为300万元，假定按企业所得税法规定没有其他调整事项，则该公司2008年度的应纳所得税额为：

应纳税所得额=300-100×50%=250（万元），应纳所得税额=250×25%=62.5（万元）。

根据规定，对构成无形资产的研究开发费用总额的150%，即120*150%=180万元直接转入无形资产成本，按使用寿命从2009年起进行平均摊销。

加计扣除的具体内容

⏹六、研究开发费用的归集

⏹享受加计扣除的优惠政策，必须进行建立完善的财务核算制度。

⏹必须对研究开发费用实行专账管理，明确研发费用的开支范围和标准，单独核算。

研究开发费用的发生凭证必须真实合法，做到帐证俱全。

⏹必须按研发项目准确归集填写年度可加计扣除的各项研究开发费用实际发生金额。

多个研究开发活动的，应按照不同开发项目分别归集可加计扣除的研究开发费用额。

加计扣除的具体内容

⏹企业未设立专门的研发机构或企业研发机构同时承担生产经营任务的，应对研发费用和生产经营费用分开进行核算，准确、合理的计算各项研究开发费用支出，对划分不清的，不得实行加计扣除。

⏹企业研究开发费各项目的实际发生额归集不准确、汇总额计算不准确的，主管税务机关有权调整其税前扣除额或加计扣除额。

加计扣除的具体内容

⏹税收上要求:

⏹执行企业会计制度和小企业会计制度的企业应在“管理费用”科目下专设“研究开发费用”二级科目，在“研究开发费用”二级科目下按照研究开发项目和费用种类分别核算。

⏹执行新会计准则的企业应在成本类会计科目中专设“研发支出”科目，在“研发支出”科目下专设“费用化支出”和“资本化支出”二级科目，按照研究开发项目和费用种类分别核算。

加计扣除的具体内容

⏹会计准则对研发费用的处理

⏹<会计准则>--无形资产规定研究阶段的费用可以费用化,直接计入当期损益;而开发阶段的费用支出满足一定条件后应该资本化.即企业可以根据研发项目成功的可能化以及最终成果的体现形式,研发费用可能资本化也可能收益化.换言之,企业可根据实际情况将研发费用列入相关的资产成本或者当期费用.

加计扣除的具体内容

⏹内部研究开发费用的税务处理

⏹发生的研发支出在满足资本化条件时点之前发生的支出全部费用化,可以在企业所得税前扣除,并在年终申报时加计扣除50%.

⏹对于满足资本化条件的时点至无形资产达到指定用途前发生的支出总额,作为无形资产的计税基础.这一计税基础与会计相同.但由于税收优惠的原因,在计算所得税时,以会计成本的150%作为计税基础.

加计扣除的具体内容

⏹例:

2008年1月1日,某公司董事会批准研发某项新型技术.在研究开发过程中发生材料费用600万元,人工费用300万元,使用其他无形资的摊销费用50万元（假如会计与税法扣除一致）,以及其他费用200万元,总计1150万元,其中符合资本化条件支出为500万元.2008年12月31日该项新型技术已经达到预定用途.

加计扣除的具体内容

⏹首先该董事会认定其可以成功将降低公司的生产成本,因此符合条件的开发费用可以资本化.其次符合资本化条件的开发支出为500万元,其符合归属于该无形资产开发阶段的支出能够可靠地计量的条件.该公司账务处理

⏹

（1）发生研发支出:

⏹借:

研发支出----费用化支出650万元

⏹----资本化支出500万元

⏹贷:

原材料600万元

⏹应付职工薪酬300万元

⏹银行存款200万元

⏹累计摊销50万元

加计扣除的具体内容

⏹

（2）2008年12月31日,该项新型技术已经达到预定用途.

⏹借:

管理费用650万元

⏹无形资产500万元

⏹贷:

研发支出---费用化支出650万元

⏹---资本化支出500万元

⏹所得税处理:

本期费用化金额650万元,允许据实扣除.同时纳税调减325万元（650*50）.无形资产的会计成本为500万元,而计税基础为750万元（500*150）.

加计扣除的具体内容

⏹研发项目可加计扣除研究开发费用情况归集（已计入无形资产成本的费用除外）（仅供参考）

⏹一、研发活动直接消耗的材料、燃料和动力费用

⏹1.材料

⏹2.燃料

⏹3.动力费用

⏹二、直接从事研发活动的本企业在职人员费用

⏹1.工资、薪金

⏹2.津贴、补贴

⏹3.奖金

加计扣除的具体内容

⏹三、专门用于研发活动的有关折旧费

⏹1.仪器

⏹2.设备

⏹四、专门用于研发活动的有关租赁费

⏹1.仪器

⏹2.设备

⏹五、专门用于研发活动的有关无形资产摊销费

⏹1.软件

⏹2.专利权

⏹3.非专利技术

加计扣除的具体内容

⏹六、专门用于中间试验和产品试制的模具、工艺装备开发及制造费

⏹七、研发成果论证、鉴定、评审、验收费用

⏹八、与研发活动直接相关的其它费用

⏹1.新产品设计费

⏹2.新工艺规程制定费

⏹3.技术图书资料费

⏹4.资料翻译费

加计扣除的具体内容

⏹七、各种开发方式下加计扣除规定

⏹鉴于企业从事研究开发活动的情形不尽相同，国税发[2008]116号文对几种特殊情况分别进行了例外考虑：

⏹

（一）合作开发：

由合作各方就自身承担的研发费用分别按照规定计算加计扣除；

⏹

（二）委托开发：

由委托方按照规定计算加计扣除，受托方不得再进行加计扣除。

加计扣除的具体内容

⏹（三）集中开发：

对技术要求高、投资数额大，需要由集团公司进行集中开发的研究开发项目，其实际发生的研究开发费，可以按照合理的分摊方法在受益集团成员公司间进行分摊。

⏹企业集团采取合理分摊研究开发费的，企业集团集中研究开发项目实际发生的研究开发费，应当按照权利和义务、费用支出和收益分享一致的原则，合理确定研究开发费用的分摊方法。

⏹企业集团采取合理分摊研究开发费的，企业集团母公司负责编制集中研究开发项目的立项书、研究开发费用预算表、决算表和决算分摊表。

⏹税企双方对企业集团集中研究开发费的分摊方法和金额有争议的，如企业集团成员公司设在不同省、自治区、直辖市和计划单列市的，企业按照国家税务总局的裁决意见扣除实际分摊的研究开发费；企业集团成员公司在同一省、自治区、直辖市和计划单列市的，企业按照省税务机关的裁决意见扣除实际分摊的研究开发费。

加计扣除的具体内容

⏹八、不得扣除的情形

⏹1、企业对委托开发的项目，受托方应向委托方提供该研发项目的费用支出明细情况，否则，该委托开发项目的费用支出不得实行加计扣除。

⏹2、企业未设立专门的研发机构或企业研发机构同时承担生产经营任务的，应对研发费用和生产经营费用分开进行核算，准确、合理的计算各项研究开发费用支出，对划分不清的，不得实行加计扣除。

加计扣除的具体内容

⏹3、企业应于年度汇算清缴所得税申报时向主管税务机关报送规定的相应资料，申报的研究开发费用不真实或者资料不齐全的，不得享受研究开发费用加计扣除。

⏹4、企业集团采取合理分摊研究开发费的，企业集团应提供集中研究开发项目的协议或合同，如不提供协议或合同，研究开发费不得加计扣除。

⏹对于存在上述四种情形的企业而言，平时要重视收集、整理、提供与该研究开发项目的有关核算、合同方面的资料，以便于加计扣除的申报。

加计扣除的操作程序

⏹一、属备案类优惠项目

⏹现行规定：

报批类和备案类

⏹报批类减免税是纳税人根据相应的政策规定向税务机关提出申请，税务机关按照规范的程序和权限审核后确认批准的减免税，即通常意义上需要个案审批的减免税。

⏹备案类减免税是法律、行政法规明确规定的减免税，纳税人只要达到相应条件，就可以享受相应的减免税待遇，纳税人只需向主管税务机关申报有关资料备案即可，不再需要层层审批。

加计扣除的操作程序

⏹备案类管理要求：

纳税人享受备案类减免税，应提请备案，经税务机关登记备案后，自登记备案之日起执行。

纳税人未按规定备案的，一律不得减免税。

纳税人在执行备案类减免税之前，必须向主管税务机关申报以下资料备案相关资料。

主管税务机关应在受理纳税人减免税备案后7个工作日内完成登记备案工作，并告知纳税人执行。

加计扣除的操作程序

⏹

（二）申请办理研究开发费加计扣除的企业，在所得税年度汇算清缴时，应向主管税务机关提供以下资料：

1、自主、委托、合作研究开发项目计划书和研究开发费预算（决算）情况；

2、研究开发项目的效用情况说明、研究成果报告等资料；

3、自主、委托、合作研究