全国注册会计师考试会计经典笔记.doc

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金融资产

类型

概念区分

会计处理

以公允价值计量且变动计入当期损益的金融资产

交易性

1、取得目的是为近期出售或回购

2、准备短期持有的金融资产组合

3、衍生金融资产

1初始时：

借：

交易性金融资产-成本（以公允价值计量）

应收股利或应收利息（应收未收）

投资收益  （交易费用）

   贷：

银行存款

2期末计价（债券期末和处置前要先计息后计价）

 借：

交易性金融资产－公允价值变动（或相反分录）

　　　贷：

公允价值变动损益（期末公允价—上期成本）

3持有期间宣告股利或分期计息

借：

应收股利（应收利息，按面值计算）

贷：

投资收益

4处置时借：

银行存款

　　公允价值变动损益（等于下面公允变动数，所有的公允变动损益处置时均要转入投资收益）

贷：

交易性金融资产－成本

　　　　　　　　　－公允价值变动

投资收益　（倒挤）

指定

1、为计量一致；

2、管理需要。

1、交易性债券直接用票面利率计算投资收益，无需按实际利率进行后续计量；

2、交易性金融资产出售当月影响利润表中投资收益的金额＝售价—初始成本；

交易性金融资产出售当月影响利润表中营业利润的金额＝售价—账面余额

持有至到期投资

1、到期日固定、回收金额固定，有明确意图，有能力将该资产持有至到期；一般有公开报价；

1初始时：

借：

持有至到期投资－成本（债券的成本明细科目均为面值）

应收利息（分期付息债券）

持有至到期投资—应计利息（一次付息债券，下略）

贷：

银行存款

　持有至到期投资－利息调整（借或贷差额）

2、期末计息、计提减值

借：

应收利息　（按票面利率计算）

持有至到期投资－利息调整（借或贷，溢折价摊销）

贷：

投资收益　　　（期初摊余成本×实际利率）

借：

资产减值损失（账面价值—未来现金流量现值）

贷：

持有至到期投资减值准备

3处置：

应先计息，后处置

①计息：

借：

应收利息

持有至到期投资－利息调整（借或贷，溢折价摊销）

贷：

投资收益

②到期收回：

借：

银行存款

　　贷：

应收利息

持有至到期投资－成本

③出售：

（部分出售时按比例核销明细科目，需要调整摊余成本）

借：

银行存款

贷：

应收利息

持有至到期投资－成本

—利息调整（借或贷）

投资收益（借或贷）

④重分类：

（明细科目对应且金额相等）

借：

可供出售金融资产－成本

－应计利息

－利息调整

－公允价值变动（公允与账面差额借记）

贷：

持有至到期投资－成本

－应计利息

－利息调整

资本公积－其他资本公积（公允与账面差额贷记）

2、资产负债表日按摊余成本和实际利率计算利息收入，实际利率是公允价值=现值的利率；计算摊余成本要逐年分别计算，一个付息期调整一次摊余成本；

３、发行日至购买日（不一致时）的利息要单独确认；利息调整的期限为购买日至到期日，非完整年度的折现（实际利率按时间长度比例分割）；

4、债务类工具的减值=账面价值—未来现金流量现值，计算现值时继续用原实际利率折现且不得改变；以后减值恢复时做相反分录，但不得超过原计提金额和不提减值时的摊余成本。

5、如果企业将持有至到期投资在到期前处置或重分类，如金额较大，则剩余的也要重分类为可供出售金融资产，且在后2个完整会计年度内不能将任何金融资产划分为持有至到期投资，除非：

（1）出售日或重分类日距离到期日较近（三个月），且市场利率变化对该投资的公允价值没有显著影响；

（2）根据合同约定的偿付方式，企业已收回几乎所有初始成本；（3）出售或重分类是企业无法控制、预期不会重复发生且难以合理预计的独立事件引起的。

重分类日剩余投资的账面价值与公允价值的差额计入资本公积。

1、（分期付息）期末摊余成本=期初摊余成本—（应收利息—期初摊余成本×实际利率）

=期初摊余成本×（1+实际利率）—应收利息

（一次付息）期末摊余成本=期初摊余成本×（1+实际利率）

2、插值法计算实际利率用等式，投资时的摊余成本＝未来现金流量的现值（按票面计算）；若持有至到期，则累计确认的投资收益=每年应收利息×（债券期限—1）＋利息调整总额；

3、摊余成本＝入账价值—利息调整—已收回本金—减值损失＋恢复的减值

4、若本金收回方式等有变化，要重新计算摊余成本，新摊余成本（继续使用原实际利率）和原摊余成本的差额一次性计入持有至到期投资——利息调整和投资收益：

借：

持有至到期投资——利息调整

　　贷：

投资收益（若新摊余成本小于原摊余成本做相反分录）

贷款和应收款项（没有公开报价）

贷款，指的是银行，制造型企业没有“贷款”。

采用实际利率法，按摊余成本进行后续计量，并且在出售或重分类方面受到限制较少。

贷款的会计处理

1.发放贷款时（假设实际利率与合同利率相同）

借：

贷款——本金；　　贷：

吸收存款

2.确认贷款利息收入

借：

应收利息；　　贷：

利息收入

3.确认贷款减值损失，此时要将贷款本金转入已减值明细科目。

借：

资产减值损失；　　贷：

贷款损失准备

借：

贷款——已减值；　贷：

贷款——本金

4.确认贷款减值损失后的利息收入，要冲减贷款损失准备，实际收到利息时冲减本金。

借：

贷款损失准备；　　贷：

利息收入

收到利息时：

借：

存放中央银行款项；　贷：

贷款——已减值

可供出售金融资产（有公开报价）

1、主要包括以上3类之外的投资和无重大影响的股票投资。

采用公允价值进行计量，后续公允价值变动计入资本公积。

2、非上市的长期股权投资通过长期股权投资核算；无重大影响的已上市长期股权投资通过本科目核算。

3、可供出售债券的账面价值是指一级科目的金额，也就是四个明细科目的合计；但可供出售债券的摊余成本，只包含成本、利息调增和应计利息，不包含公允价值变动。

可供出售债券是唯一账面价值与摊余成本不相等的项目。

4、可供出售债券与持至到期债券比较：

相同点：

取得投资和期末计息环节。

不同点：

①期末计价，前者按公允价值后续计量，后者按摊余成本后续计量。

②减值时可收回金额的确定不同，前者用账面价值－公允价值，直接冲减账面价值且转销“资本公积”借方余额，后者用账面价值—未来现金流量现值，计提减值准备；③出售时前者要结转“资本公积”；④重分类时，前者以账面价值结转，后者以公允价值结转；

初始：

债券：

借：

可供出售金融资产－成本（面值）

—应计利息（一次付息）

—利息调整（借或贷，含交易费用）

   应收利息

　　贷：

银行存款

股票：

借：

可供出售金融资产－成本（含交易费用）、应收股利

贷：

银行存款

持有期间：

借：

应收利息（应收股利）贷：

投资收益

期末：

先计息后计价、减值：

①先计息：

借：

应收利息、可供出售金融资产－利息调整（借或贷）

　　贷：

投资收益

②后计价：

借：

可供出售金融资产—公允价值变动

　　　　贷：

资本公积—其他资本公积（跌价做反向分录）

可供出售债券公允变动＝该时点的（公允价值—摊余成本）

可控出售股票可以变动＝该时点的公允价值—上期末账面余额

③减值：

借：

资产减值损失（减值金额=期末账面价值—期末公允价值）

贷：

可供出售金融资产——公允价值变动

资本公积——其他资本公积（原跌价数转入）

减值后计息：

借：

应收利息

贷：

投资收益

可供出售金融资产—利息调整

④减值转回：

借：

可供出售金融资产——公允价值变动（新公允价值—新摊余成本，以后计息时相应调增摊余成本）

贷：

资产减值损失（债券，超过部分计入资本公积）

资本公积——其他资本公积（股票，不能通过损益转回）

处置，出售和重分类：

①出售：

借：

银行存款、资本公积－其他资本公积（对应公允变动）

贷：

可供出售金融资产－成本、应计利息、利息调整（借或贷）、公允价值变动（借或贷）、投资收益（借或贷，倒挤）

②重分类：

借：

持有至到期投资－成本、应计利息、利息调整

贷：

可供出售金融资产－成本、应计利息、利息调整、公允价值变动（借或贷）

可供出售债券减值后，①下个期末再计息时，应收利息与投资收益的差额计入可供出售金融资产—利息调整；②若价值上升大大超过初始价值，则要先冲减原确认的资产减值损失金额，最后差额计入资本公积：

借：

可供出售金融资产——公允价值变动（公允上升金额—利息调整原下跌金额）　　

　　可供出售金融资产——利息调整（原下跌金额）　　　　

　　贷：

资产减值损失（原确认金额）　　　　　　　　　　　　

　　　　投资收益（原少计的利息收入）　　　　　　　　　　　　　　

　　　　资本公积——其他资本公积（差额）

1、金融资产转移，将不附追索权时可预计的销售退回金额应计入其他应收款，剩下的转移损益计入营业外支出。

（银行计入其他业务收入或其他业务成本）转移资产的售价应在考虑了销售退回等因素的基础上确定的，若与后来实际退回的金额不相等时，应与银行再次结算（多退少补）。

附追索权时按取得贷款原则核算。

①不附追索权：

②附追索权：

借：

银行存款　　　　　　　　　　　　　借：

银行存款

　　营业外支出（金融资产转移损益）　　　　　　　　　短期借款—利息调整

　　其他应收款（预计销售退回金额）贷：

短期借款—成本（原应收债权的面值）

　　贷：

应收账款（不附追索权时终止确认）

2、带息应收票据在报告期末要计提利息，冲减财务费用；当不附追索权贴现时，要把计提的利息金额全部冲销掉，损益计入财务费用。

借：

银行存款、财务费用（贴现损益）　　贷：

应收票据（面值+已计提的利息）

概念

来源或出处

内容

货币资金

资产负债表项目

货币资金（库存现金、银存、其他货币资金）

现金资产

债务重组准则

货币资金

现金

现金流量表准则

（能随时支付的部分）货币资金和交易性金融资产（现金等价物的部分）

货币性资产

非货币性资产交换准则

货币资金、应收款项、持有至到期投资

金融资产

金融工具确认和计量等准则

交易性金融资产、持有至到期投资、应收款项（含货币资金）、可供出售金融资产

注：

应收款项包括应收账款、应收票据、预付账款、应收利息、应收股利、其他应收款和长期应收款7个项目。

项目

分类

交易费用

“成本”明细科目

溢折价

公允价值变动额

可收回金额

减值转回

交易性

金融资产

债券

冲减

投资收益

入账价值

不核算

溢折价

公允价值

变动损益

不减值

股票

—

持有至

到期投资

债券

“利息调整”明细科目

面值

摊销

溢折价

—

未来现金

流量现值

借记减值准备

贷记资产减值损失

可供出售金融资产

债券

资本公积

公允价值

借记公允变动

贷记资产减值损失

股票

“成本”

明细科目

入账价值

—

借记公允变动

贷记资本公积

解题要点

1、每年付息一次的债券，若中期需要计算利息时，按全年的利息×时间长度即可，因为摊余成本是根据现金流量计算的，不满一年时现金流量没有发生变化；

2、可供出售金融资产，处置时计入投资收益＝售价—账面+累计资本公积；

3、到期一次还本付息债券，第一年实际利息收入＝期初摊余成本×实际利率；

第二年实际利息收入