第十三章或有事项精Word文档下载推荐.docx
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难以确定的。
这种不确定性的消失，只能由未来不确定事项的发生或不发生才
能证实。
例如，企业为其他单位提供债务担保，该担保事项最终是否会要求企
业履行偿还债务的连带责任，一般只能看被担保方的未来经营情况和偿债能
力。
如果被担保方经营情况和财务状况良好且有较好的信用，按期还款，那么
企业将不需要履行该连带责任。
只有在被担保方到期无力还款时，担保方才承
担偿还债务的连带责任。
在会计处理过程中存在不确定性的事项并不都是或有事项，企业应当按照
或有事项的定义和特征进行判断。
例如，对固定资产计提折旧虽然也涉及对固
定资产预计净残值和使用寿命进行分析和判断，带有一定的不确定性，但是，
固定资产折旧是已经发生的损耗，固定资产的原值是确定的，其价值最终会转
移到成本或费用中也是确定的，该事项的结果是确定的，因此，对固定资产计
提折旧不属于或有事项。
二、或有负债和或有资产
或有负债，是指过去的交易或事项形成的潜在义务，其存在须通过未来不
确定事项的发生或不发生予以证实；
或过去的交易或事项形成的现时义务，履
行该义务不是很可能导致经济利益流出企业或该义务的金额不能可靠计量。
或有负债涉及两类义务：
一类是潜在义务；
另一类是现时义务。
其中，潜
在义务是指结果取决于不确定未来事项的可能义务。
也就是说，潜在义务最终
是否转变为现时义务，由某些未来不确定事项的发生或不发生才能决定。
现时
义务是指企业在现行条件下已承担的义务，该现时义务的履行不是很可能导致
经济利益流出企业，或者该现时义务的金额不能可靠地计量。
例如，甲公司涉
及一桩诉讼案，根据以往的审判案例推断，甲公司很可能要败诉。
但法院尚未
判决，甲公司无法根据经验判断未来将要承担多少赔偿金额，因此该现时义务
的金额不能可靠地计量，该诉讼案件即形成一项甲公司的或有负债。
履行或有事项相关义务导致经济利益流出的可能性，通常按照一定的概率
区间加以判断。
一般情况下，发生的概率分为以下几个层次：
基本确定。
很可
能、可能、极小可能。
其中，“基本确定”是指，发生的可能性大于95％但小
于100％；
“很可能”是指，发生的可能性大于50％但小于或等于95％；
“可
能”是指，发生的可能性大于5％但小于或等于50％；
“极小可能”是指，发
生的可能性大于0但小于或等于5％。
或有资产，是指过去的交易或者事项形成的潜在资产，其存在须通过未来不
确定事项的发生或不发生予以证实。
或有资产作为一种潜在资产，其结果具有较大的不确定性，只有随着经济情况的变化，通过某些未来不确定事项的发生或不发生才能证实其是否会形成企业真正的资产。
例如，甲企业向法院起诉乙企业侵犯了其专利权。
法院尚未对该案件进行公开审理，甲企业是否胜诉尚难判断。
对于甲企业而言，将来可能胜诉而获得的赔偿属于一项或有资产，但这项或有资产是否会转化为真正的资产，要由法院的判决结果确定。
如果终审判决结果是甲企业胜诉，那么这项或有资产就转化为甲企业的一项资产。
如果终审判决结果是甲企业败诉，那么或有资产就消失了，更不可能形成甲企业盼资产。
或有负债和或有资产不符合负债或资产的定义和确认条件，企业不应当确
认或有负债和或有资产，而应当进行相应的披露。
但是，影响或有负债和或有
资产的多种因素处于不断变化之中，企业应当持续地对这些因素予以关注。
随
着时间推移和事态的进展，或有负债对应的潜在义务可能转化为现时义务，原
本不是很可能导致经济利益流出的现时义务也可能被证实将很可能导致企业流
出经济利益，并且现时义务的金额也能够可靠计量。
这时或有负债就转化为企
业的负债，应当予以确认。
或有资产也是一样，其对应的潜在资产最终是否能
够流入企业会逐渐变得明确，如果某一时点企业基本确定能够收到这项潜在资
产并且其金额能够可靠计量，则应当将其确认为企业的资产。
第二节或有事项的确认和计量
一、或有事项的确认
或有事项形成的或有资产只有在企业基本确定能够收到的情况下，才转变
为真正的资产，从而予以确认。
与或有事项有关的义务应当在同时符合以下三
个条件时确认为负债，作为预计负债进行确认和计量：
（1）该义务是企业承
担的现时义务；
（2）履行该义务很可能导致经济利益流出企业；
（3）该义务
的金额能够可靠地计量。
第一，该义务是企业承担的现时义务，即与或有事项相关的义务是在企业
当前条件下已承担的义务，企业没有其他现实的选择，只能履行该现时义务。
通常情况下，过去的交易或事项是否导致现时义务是比较明确的，但也存在极
少情况，如法律诉讼，特定事项是否已发生或这些事项是否已产生了一项现时
义务可能难以确定，企业应当考虑包括资产负债表日后所有可获得的证据、专
家意见等，以此确定资产负债表日是否存在现时义务。
如果据此判断，资产负
债表日很可能存在现时义务，且符合预计负债确认条件的，应当确认一项负
债；
如果资产负债表日现时义务很可能不存在的，企业应披露一项或有负债，
除非含有经济利益的资源流出企业的可能性极小。
这里所指的义务包括法定义务和推定义务。
法定义务，是指因合同、法规
或其他司法解释等产生的义务，通常是企业在经济管理和经济协调中，依照经
济法律、法规的规定必须履行的责任。
比如，企业与其他企业签订购货合同产
生的义务就属于法定义务。
推定义务，是指因企业的特定行为而产生的义务。
企业的“特定行为”，泛指企业以往的习惯做法、已公开的承诺或已公开宣布
的经营政策。
并且，由于以往的习惯做法，或通过这些承诺或公开的声明，企
业向外界表明了它将承担特定的责任，从而使受影响的各方形成了其将履行那
些责任的合理预期。
例如，甲公司是一家化工企业，因扩大经营规模，到A
国创办了一家分公司。
假定A国尚未针对甲公司这类企业的生产经营可能产
生的环境污染制定相关法律，因而甲公司的分公司对在A国生产经营可能产
生的环境污染不承担法定义务。
但是，甲公司为在A国树立良好的形象，’自
行向社会公告，宣称将对生产经营可能产生的环境污染进行治理。
甲公司的分
公司为此承担的义务就属于推定义务。
义务通常涉及指向的另一方，但很多时候没有必要知道义务指向的另一方
的身份；
实际上义务可能是对公众承担的。
通常情况下，义务总是涉及对另一
方的承诺，但是管理层或董事会的决定在资产负债表日并不一定形成推定义
务，除非该决定在资产负债日之前已经以一种相当具体的方式传达给受影响的
各方，使各方形成了企业将履行其责任的合理预期。
第二，履行该义务很可能导致经济利益流出企业。
即履行与或有事项相关
的现时义务时，导致经济利益流出企业的可能性超过50％，但尚未达到基本
确定的程度。
企业因或有事项承担了现时义务，并不说明该现时义务很可能导致经济利
益流出企业。
例如，20×
8年5月1日，甲企业与乙企业签订协议。
承诺为乙
企业的两年期银行借款提供全额担保。
对于甲企业而言，由于担保事项而承担
了一项现时义务，但这项义务的履行是否很可能导致经济利益流出企业，需依
据乙企业的经营情况和财务状况等因素加以确定。
假定20l×
8年末，乙企业的
财务状况恶化，且没有迹象表明可能发生好转。
此种情况出现；
表明乙企业很
可能违约，从而甲企业履行承担的现时义务将很可能导致经济利益流出企业。
反之，如果乙企业财务状况良好，一般可以认定乙企业不会违约，从而甲企业
履行承担的现时义务不是很可能导致经济利益流出。
存在很多类似义务，如产品保证或类似合同，履行时要求经济利益流出的
可能性应通过总体考虑才能确定。
对于某个项目而言，虽然经济利益流出的可
能性较小，但包括该项目的该类义务很可能导致经济利益流出的，应当视同该
项目义务很可能导致经济利益流出企业。
第三，该义务的金额能够可靠地计量。
即与或有事项相关的现时义务的金
额能够合理地估计。
由于或有事项具有不确定性，因或有事项产生的现时义务的金额也具有不
确定性，需要估计。
要对或有事项确认一项负债，相关现时义务的金额应当能
够可靠估计。
只有在其金额能够可靠地估计，并同时满足其他两个条件时，企
业才能加以确认。
例如，乙股份有限公司涉及一起诉讼案。
根据以往的审判结
果判断，公司很可能败诉，相关的赔偿金额也可以估算出一个区间。
此时，就
可以认为该公司因未决诉讼承担的现时义务的金额能够可靠地计量，如果同时
满足其他两个条件，就可以将所形成的义务确认为一项负债。
预计负债应当与应付账款、应计项目等其他负债进行严格区分。
因为与预
计负债相关的未来支出的时间或金额具有一定的不确定性。
应付账款是为已收
到或已提供的、并已开出发票或已与供应商达成正式协议的货物或劳务支付的
负债，应计项目是为已收到或已提供的、但还未支付、未开出发票或未与供应
商达成正式协议的货物或劳务支付的负债，尽管有时需要估计应计项目的金额
或时间，但是其不确定性通常远小于预计负债。
应计项目经常作为应付账款和
其他应付款的一部分进行列报，而预计负债则单独进行列报。
二、预计负债的计量
当与或有事项有关的义务符合确认为负债的条件时应当将其确认为预计负
债，预计负债应当按照履行相关现时义务所需支出的最佳估计数进行初始计
量。
此外，企业清偿预计负债所需支出还可能从第三方或其他方获得补偿。
因
此，或有事项的计量主要涉及两个问题，一是最佳估计数的确定；
二是预期可
获得补偿的处理。
（一）最佳估计数的确定
预计负债应当按照履行相关现时义务所需支出的最佳估计数进行初始计
最佳估计数的确定应当分别两种情况处理：
第一，所需支出存在一个连续范围（或区间，下同），且该范围内各种结
果发生的可能性相同，则最佳估计数应当按照该范围内的中间值，即上下限金
额的平均数确定。
【例13—1】20×
8年12月27日，甲企业因合同违约而涉及一桩诉讼
案。
根据企业的法律顾问判断，最终的判决很可能对甲企业不利。
20×
8年12
月31日，甲企业尚未接到法院的判决，因诉讼须承担的赔偿金额也无法准确
地确定。
不过，据专业人士估计，赔偿金额可能是80万元至100万元之间的
某一金额，而且这个区间内每个金额的可能性都大致相同。
此例中，甲企业应在20×
8年12月31日的资产负债表中确认一项负债，
金额为：
（80+100）÷
2=90（万元）
第二，所需支出不存在一个连续范围，或者虽然存在一个连续范围，但该
范围内各种结果发生的可能性不相同，那么，如果或有事项涉及单个项目，最
佳估计数按照最可能发生金额确定；
如果或有事项涉及多个项目，最佳估计数
按照各种可能结果及相关概率计算确定。
“涉及单个项目”指或有事项涉及的
项目只有一个，如一项未决诉讼、一项未决仲裁或一项债务担保等。
“涉及多
个项目”指或有事项涉及的项目不止一个，如产品质量保证。
在产品质量保
证中，提出产品保修要求的可能有许多客户，相应地，企业对这些客户负有保
修义务。
【例13—2】20×
8年10月2日，乙股份有限公司涉及一起诉讼案。
8年12月31日，乙股份有限公司尚未接到法院的判决。
在咨询了公司的
法律顾问后，公司认为：
胜诉的可能性为40％，败诉的可能性为60％。
如果
败诉，需要赔偿2000000元。
此时，乙股份有限公司在资产负债表中确认的
负债金额应为最可能发生的金额，即2000000元。
【例13—3】甲股份有限公司是生产并销售A产品的企业，20×
8年第一
季度，共销售A产品60000件，销售收入为360000000元。
根据公司的产品
质量保证条款，该产品售出后一年内，如发生正常质量问题，公司将负责免费
维修。
根据以前年度的维修记录，如果发生较小的质量问题，发生的维修费用’
为销售收人的1％；
如果发生较大的质量问题，发生的维修费用为销售收入的
2％。
根据公司技术部门的预测，本季度销售的产品中，80％不会发生质量问
题；
15％可能发生较小质量问题；
5％可能发生较大质量问题。
据此，20×
8
年第一季度末，甲股份有限公司应在资产负债表中确认的负债金额为：
360000000×
（0×
80％+1％×
15％+2％×
5％）=900000（元）
（二）预期可获得补偿的处理
如果企业清偿因或有事项而确认的负债所需支出全部或部分预期由第三方
或其他方补偿，则此补偿金额只有在基本确定能收到时，才能作为资产单独确
认，确认的补偿金额不能超过所确认负债的账面价值。
预期可能获得补偿的情
况通常有：
发生交通事故等情况时，企业通常可从保险公司获得合理的赔偿；
在某些索赔诉讼中，企业可对索赔人或第三方另行提出赔偿要求；
在债务担保
业务中，企业在履行担保义务的同时，通常可向被担保企业提出追偿要求。
企业预期从第三方获得的补偿，是一种潜在资产，其最终是否真的会转化
为企业真正的资产（即，企业是否能够收到这项补偿）具有较大的不确定性，
企业只能在基本确定能够收到补偿时才能对其进行确认。
根据资产和负债不能
随意抵销的原则。
预期可获得的补偿在基本确定能够收到时应当确认为一项资：
产，而不能作为预计负债金额的扣减。
【例13—4】20×
8年12月31日，乙股份有限公司因或有事项而确认了
一笔金额为1000000元的负债；
同时，公司因该或有事项，基本确定可从甲
股份有限公司获得400000元的赔偿。
本例中，乙股份有限公司应分别确认一项金额为1000000元的负债和一
项金额为400000元的资产，而不能只确认一项金额为600000（1000000
—400000）元的负债。
同时，公司所确认的补偿金额400000元不能超过所确
认的负债的账面价值l000000元。
（三）预计负债的计量需要考虑的其他因素
企业在确定最佳估计数时，应当综合考虑与或有事项有关的风险、不确定
性、货币时间价值和未来事项等因素。
1．风险和不确定性
风险是对交易或事项结果的变化可能性的一种描述。
企业在不确定的情况
下进行判断需要谨慎，使得收益或资产不会被高估，费用或负债不会被低估。
企业应当充分考虑与或有事项有关的风险和不确定性，既不能忽略风险和不确
定性对或有事项计量的影响，也需要避免对风险和不确定性进行重复调整，从
而在低估和高佶预计负债金额之间寻找平衡点。
2．货币时间价值
预计负债的金额通常应当等于未来应支付的金额。
但是，因货币时间价值
的影响，资产负债表日后不久发生的现金流出，要比一段时间之后发生的同样
金额的现金流出负有更大的义务。
所以，如果预计负债的确认时点距离实际清
偿有较长的时间跨度，货币时间价值的影响重大，那么在确定预计负债的确认
金额时，应考虑采用现值计量，即通过对相关未来现金流出进行折现后确定最
佳估计数。
将未来现金流出折算为现值时，需要注意以下三点：
（1）用来计算现值的折现率，应当是反映货币时间价值的当前市场估计?
和相关负债特有风险的税前利率。
（2）风险和不确定性既可以在计量未来现金流出时作为调整因素，也可
以在确定折现率时予以考虑，但不能重复反映。
（3）随着时间的推移，即使在未来现金流出和折现率均不改变的情况下，
预计负债韵现值将逐渐增长。
企业应当在资产负债表目，对预计负债的现值进
行重新计量。
3．未来事项
企业应当考虑可能影响履行现时义务所需金额的相关未来事项。
也就是
说，对于这些未来事项，如果有足够的客观证据表明它们将发生，如未来技术
进步。
相关法规出台等，则应当在预计负债计量中考虑相关未来事项的影响，
但不应考虑预期处置相关资产形成的利得。
预期的未来事项可能对预计负债的计量较为重要。
例如，某核电企业预
计，在生产结束时清理核废料的费用将因未来技术的变化而显著降低。
那么，
该企业因此确认的预计负债金额应当反映有关专家对技术发展以及清理费用减
少作出的合理预测。
但是，这种预计需要取得相当客观的证据予以支持。
三、对预计负债账面价值的复核
企业应当在资产负债表日对预计负债的账面价值进行复核。
有确凿证据表
明该账面价值不能真实反映当前最佳估计数的，应当按照当前最佳估计数对该
账面价值进行调整。
例如，某化工企业对环境造成了污染，按照当时的法律规定，只需要对污
染进行清理。
随着国家对环境保护越来越重视，按照现在的法律规定，该企业
不但需要对污染进行清理，还很可能要对居民进行赔偿。
这种法律要求的变
化，会对企业预计负债的计量产生影响。
企业应当在资产负债表日对为此确认
的预计负债金额进行复核，相关因素发生变化表明预计负债金额不再能反映真
实情况时，需要按照当前情况下企业清理和赔偿支出盼最佳估计数对预计负债
的账面价值进行相应的调整。
第三节或有事项会计的具体应甩
一、未决诉讼或未决仲裁
诉讼，是指当事人不能通过协商解决争议，因而在人民法院起诉、应诉，
请求人民法院通过审判程序解决纠纷的活动。
诉讼尚未裁决之前，对于被告来
说，可能形成一项或有负债或者预计负债；
对于原告来说，则可能形成一项或
有资产。
仲裁，是指经济法的各方当事人依照事先约定或事后达成的书面仲裁协
议，共同选定仲裁机构并由其对争议依法作出具有约束力裁决的一种活动。
作
为当事人一方，仲裁的结果在仲裁决定公布以前是不确定的，会构成一项潜在
义务或现时义务，或者潜在资产。
【例13—5】20×
8年11月1日，乙股份有限公司因合同违约而被丁公
司起诉。
8年12月31日，公司尚未接到法院的判决。
丁公司预计，如无
特殊情况很可能在诉讼中获胜，假定丁公司估计将来很可能获得赔偿金额
1900000元。
在咨询了公司的法律顾问后，乙公司认为最终的法律判决很可
能对公司不利。
假定乙公司预计将要支付的赔偿金额、诉讼费等费用为
1600000元至2000000元之间的某一金额，而且这个区间内每个金额的可能
性都大致相同，其中诉讼费为30000元。
此例中，丁公司不应当确认或有资产，而应当在20×
8年12月31日的报
表附注中披露或有资产l900000元。
乙股份有限公司应在资产负债表中确认一项预计负债，金额为：
（1600000+2000000）÷
2=l800000（元）
同时在20×
8年12月31日的附注中进行披露。
乙公司的有关账务处理如下：
借：
管理费用一诉讼费30000
营业外支出1770000
贷：
预计负债——未决诉讼1800000
应当注意的是，对于未决诉讼，企业当期实际发生的诉讼损失金额与已计
提的相关预计负债之间的差额，应分别情况处理：
第一，企业在前期资产负债表日，依据当时实际情况和所掌握的证据合理
预计了预计负债，应当将当期实际发生的诉讼损失金额与已计提的相关预计负
债之间的差额，直接计入或冲减当期营业外支出。
第二，企业在前期资产负债表日，依据当时实际情况和所掌握的证据，原
本应当能够合理估计诉讼损失，但企业所作的估计却与当时的事实严重不符
（如未合理预计损失或不恰当地多计或少计损失），应当按照重大会计差错更
正的方法进行处理。
第三，企业在前期资产负债表日，依据当时实际情况和所掌握的证据，确
实无法合理预计诉讼损失，因而未确认预计负债，则在该项损失实际发生的当
期，直接计入当期营业外支出。
第四，资产负债表日后至财务报告批准报出日之间发生的需要调整或说明
的未决诉讼，按照资产负债表日后事项的有关规定进行会计处理。
二、债务担保
债务担保在企业中是较为普遍的现象。
作为提供担保的一方，在被担保方
无法履行合同的情况下，常常承担连带责任。
从保护投资者、债权人的利益出
发，客观、充分地反映企业因担保义务而承担的潜在风险是十分必要的。
【例13—6】20×
7年10月，B公司从银行贷款人民币20000000元，期
限2年，由A公司全额担保；
9年4月，C公司从银行贷款美元1000000
元，期限1年，由A公司担保50％；
9年6月，D公司通过银行从G公司
贷款人民币1O000000元，期限2年，由A公司全额担保。
截至20×
9年12月31日，各贷款单位的情况如下：
B公司贷款逾期未
还，银行已起诉B公司和A公司，A公司因连带责任需赔偿多少金额尚无法
确定；
C公司由于受政策影响和内部管理不善等原因，经营效益不如以往，可
能不能偿还到期美元债务；
D公司经营情况良好，预期不存在还款困难。
本例中，对B公司而言，A公司很可能需履行连带责任，但损失金额是多
少，目前还难以预计；
就c公司而
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