第2章职业道德与审计准则Word文件下载.docx
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在确定哪些情况和业务尤其需要遵循客观性的职业道德规范时应当充分考虑以下因素：
（1）注册会计师可能被施压，这些压力可能损害其客观性；
（2）在制定准则以识别实质上或形式上可能影响注册会计师客观性关系时，应体现合理性；
（3）应避免那些导致偏见或受到他人影响，从而损害客观性的关系；
（4）注册会计师有义务确保参与专业服务的人员遵守客观性原则；
（5）注册会计师既不得接受也不得提供可被合理认为对其职业判断或对其业务交往对象产生重大不当影响的礼品或款待，尽量避免使自己的专业声誉受损的情况。
3.公正原则
公正原则是指注册会计师应当刚正不阿、公平正直、不偏不倚保持利益各方，不以牺牲一方利益为条件而使另一方受益。
4.诚信原则
诚信原则要求注册会计师应当在所有的职业关系和商业关系中保持正直和诚信，秉公办事，实事求是。
5.保密原则
注册会计师能否与客户维持正常的关系，有赖于双方能否自愿而又充分进行沟通和交流，不掩盖任何重要的事实和情况。
只有这样，注册会计师才能有效地完成。
如果注册会计师受到客户的严重限制，不能充分了解情况，就无法发表审计意见。
保密原则要求注册会计师对因职业关系和商业关系而获知的信息予以保密，因为一旦这些涉密信息被泄露或者被他人利用，则可能会给被审计单位带来严重损害。
6.专业胜任能力和应有的关注
专业胜任能力是指注册会计师具有专业知识技能和经验，能够经济、有效的完成客户的委托。
应有的关注要求注册会计师勤勉尽责，按照有关工作要求认真、全面、及时的完成工作任务。
在审计过程中，注册会计师应当保持职业怀疑态度，运用专业知识、技能和经验，获取和评价审计证据。
7.职业怀疑的态度和职业行为。
职业怀疑态度是指注册会计师以质疑的思维方式评价所获取的审计证据的有效性，并对相互矛盾的审计证据，以及引起对文件记录或管理层和治理层提供的信息的可靠性产生怀疑的审计证据保持警觉。
职业怀疑态度并不要求注册会计师假设管理层是不诚信的，但也不能假设管理层的诚信毫无疑问。
职业怀疑态度代表的是注册会计师执业时的一种精神状态，它有助于降低注册会计师在执业过程中可能遇到的风险。
这些风险通常包括：
（1）忽视异常的情形
（2）当从审计观察中得出审计结论时过度推而广之（3）在确定审计程序的性质、时间安排和范围以及评价审计结果时使用不恰当的假设。
职业怀疑要求对诸如下列情形保持警觉
（1）存在相互矛盾的审计证据；
（2）引起对作为审计证据的文件记录和对询问的答复的可靠性产生怀疑的信息；
（3）表明可能存在舞弊的情况
（4）表明需要实施除审计准则规定外的其他审计程序的情形。
职业怀疑态度要求注册会计师凭证据“说话”。
职业怀疑态度意味着，在进行询问和实施其他审计程序时，注册会计师不能因轻信管理层和治理层的诚信而满足于说服力不够的审计证据。
相应地，为得出审计结论，注册会计师不应使用管理层声明替代应当获取的充分、适当的审计证据。
例如，注册会计师不能仅凭管理层声明，而对重要的应收账款不进行函证就得出应收账款余额存在的结论。
职业怀疑态度要求，如果管理层的某项声明与其他审计证据相矛盾，注册会计师应当调查这种情况。
必要时，注册会计师应重新考虑管理层作出的其他声明的可靠性。
职业怀疑态度要求，如果在审计过程中识别出异常情况，注册会计师应当作出进一步调查。
例如，如果注册会计师在审计过程中识别出的情况使其认为文件记录可能是伪造的或文件记录中的某些条款已发生变动，则应当作出进一步调查，包括直接向第三方询证，或考虑利用专家的工作以评价文件记录的真伪。
职业怀疑态度要求，注册会计师不应将审计中发现的舞弊视为孤立发生的事项。
注册会计师还应当考虑，发现的错报是否表明在某一特定领域存在舞弊导致的更高的重大错报风险。
职业行为原则要求注册会计师应当遵守相关法律法规，避免发生有损职业声誉的行为。
在推介自身和工作时，不应损害职业形象。
应当诚实、实事求是，不应存在下列行为：
（1）夸大宣传提供的服务、拥有的资质以及积累或获得的经验进；
（2）贬低或无根据地比较其他注册会计师的工作。
二、业务能力的要求
1.注册会计师的业务能力
（1）注册会计师必须具备有关法规规定的专业教育水平和专业工作经历；
（2）注册会计师应当按照有关教育和培训的制度规定及要求，不断接受继续教育，保持和更新专业知识，充实和发展专业技能；
（3）注册会计师应当避免承担和从事不能胜任或不能按时完成的任务，对于需要其他专业人员协助才能完成的任务，注册会计师应考虑所委派专业人员的业务能力；
（4）注册会计师助理人员在执行业务之前，需经过专门培训，注册会计师对于委派给助理人员的工作必须切实予以指导、监督和检查，并对其工作的结果检查。
2.注册会计师的技术守则
（1）注册会计师执行业务时，必须依据有关法律、法规和会计准则，遵循执
业准则；
对于法律、法规及执业准则中未作规定的重要事项，则应参照国际惯例处理。
（2）注册会计师在执行审计业务过程中，发现虚假、舞弊、不实等情况，应
当向委托单位明确指出，并在出具的报告中予以揭示。
（3）注册会计师在执行审计业务过程中，发现委托单位会计账目和财务报表
的数据、内容或处理方法有错误，应当提请调整或改正；
对于未作调整或改正的，则应在审计报告中予以说明。
（4）注册会计师在执行审计业务时，遇到委托单位示意作不实或不当证明、
对需要检查的对象不提供必要的文件和资料或有意提供伪证的、有意阻挠检查工作正常进行等情况的，则应予以拒绝或中止审计工作，并说明理由。
（5）注册会计师应当在完成审计程序、认真研究审计记录和有关证据的基础
上，形成审计报告，并以恰当的、不令人误解的方式陈述报告意见；
未经规定的审计程序、未取得必要的审计证据，不得为财务报表和其他会计资料签发报告和出具其他证明性文件。
注册会计师应当对其出具的审计报告、发表的审计意见负责。
（6）对于委托单位的预测、计划等含有不确定因素的未来事项，注册会计师不得就其可实现程度作出保证。
当然，不限制注册会计师以咨询的方式协助或代替委托单位从事预测、计划或可行性研究工作。
（7）注册会计师在提供专业服务时，不得代行委托单位管理职能，应避免承
担管理决策的责任。
三、业务承接的要求
业务的承接是审计机构（如会计师事务所等，下同）生存和发展的源泉。
在承接客户的业务之前，审计人员应当确定承接该项业务是否对其职业道德的遵循产生威胁，审计人员只应承接能够胜任的专业业务。
就注册会计师而言，其在业务承接过程中所应遵循的职业道德主要包括：
（1）注册会计师执行的各项业务，均应由会计师事务所统一接受委托，注册会计师本人及其他有关人员均不得以个人名义承接业务。
（2）会计师事务所与委托单位之间的业务委托关系，应实行双向自由选择的原则，不得以任何方式限定或干预委托单位对会计师事务所的选择或会计师事务所在业务承接上的自主权。
（3）会计师事务所不得在电台、电视台、报纸、杂志等新闻媒介上直接或间接地作诋毁同业或自我夸张、内容虚假、容易引起误会的广告，也不能向其他单位或组织散发具有上述倾向的函件。
会计师事务所与注册会计师的名称、姓名、地址、电话、业务范围、开业声明、迁址之类的广告不在此列。
（4）会计师事务所不得以任何名义向帮助取得委托业务的其他单位或个人支付介绍费、佣金、手续费或回扣等，也不得向本会计师事务所帮助取得委托业务的其他会计师事务所收取介绍费、佣金、手续费或回扣等。
（5）会计师事务所不得以降低收费或不正当竞争的方式招揽业务。
（6）对应由会计师事务所从事的法定审计业务，会计师事务所不得与其他机构进行收益分成式的业务合作。
会计师事务所聘请其他机构有关专业人员协助工作以及各会计师事务所之间的业务合作不在此列。
（7）注册会计师和所在会计师事务所不得允许其他单位和个人借用本人或本组织的名义承接、执行业务。
四、对委托单位和同业的责任
1．对委托单位的责任
审计人员对委托单位主要承担下列责任：
（1）注册会计师应依据审计业务约定书的约定，按时保质地完成委托业务。
（2）注册会计师对于审计工作中得到的信息和资料应当严格保守秘密。
（3）审计机构（如会计师事务所等，下同）在提供审计服务时，应当按照合理的标准进行收费，另有规定的除外。
2．对同业的责任
审计机构之间应该保持良好的合作关系，顾全大局，注重品德，互相尊重，互相促进，共同推进行业发展。
就会计师事务所而言，其对同业的责任主要包括：
（1）各会计师事务所应当树立“以质量求信誉、以信誉求发展”的宗旨，互相尊重，团结合作，共同维护和增进本行业的职业道德和职业信誉。
（2）会计师事务所可以跨地区承接和执行业务，所跨地区的同业不得以任何方式进行阻挠或排斥。
（3）委托单位变更委托的会计师事务所时，后任注册会计师在接受委托之前，应与前任注册会计师联系，相互了解和介绍变更的情况和原因。
（4）委托单位变更委托后，前任注册会计师应对后任注册会计师的工作予以支持和合作，包括在后任注册会计师的工作需要时提供以前年度的审计工作底稿等资料。
五、国家审计人员的职业道德
国家审计职业道德，是指审计机关和审计人员的职业品德、职业纪律、职业胜任能力和职业责任等。
国家审计人员应当按照法律规定的职责、权限和程序，开展审计工作，并遵
守国家审计准则。
六、内部审计人员的职业道德
内部审计人员职业道德，是指审计机关和审计人员的职业品德、职业纪律、职业胜任能力和职业责任等。
内部审计人员应当按照法律规定的职责、权限和程序，开展审计工作，并遵守内部审计准则。
七、法律责任及其风险预防
1.法律责任
（1）过失责任。
因过失而导致的责任即过失责任。
过失是指注册会计师等专业人员在履行法定义务时未能恪尽职守，未能保持职业上应有的认真与谨慎，以致给他人造成损失。
按其程度大小，过失可分为普通过失和重大过失。
其中，普通过失是指注册会计师没有严格地保持职业上应有的认真与谨慎，即没有严格遵循执业准则的要求执业，以致给他人造成损失；
而重大过失系注册会计师根本没有遵循执业准则要求执业而给他人造成损失。
对于过失的处理，一般给予处罚或行政处分；
若造成重大损失的，则应承担相应的民事责任。
（2）欺诈责任。
因欺诈而导致的责任即欺诈责任。
欺诈是指注册会计师为了达到欺骗他人的目的，明知道被审计单位的财务报表有重大错报却加以虚假描述，且出具无保留意见的审计报告。
欺诈与过失的最根本区别就在于是否具有不良动机。
对于欺诈的处理，可以视情节轻重分别给予警告、罚款、暂停其执行业务或者吊销注册会计师证书等处分；
给他人造成损失的，应承担民事责任；
触犯刑律的，将被依法追究刑事责任。
2.法律责任风险的预防
（1）明确会计人员与审计人员的责任
（2）严格遵守职业道德及执业规范
（3）提供充分的职业培训和职业咨询
（4）深入了解被审计单位的基本情况
（5）严格约定业务内容，恪守审计准则
（6）建立有效的质量控制监督和检查制度，实施严格的审计工作质量控制
（7）聘请有关的专家和法律顾问，购买专业机构的职业保险
第二节审计准则
一、审计准则的含义
审计准则，也称审计标准或执业准则，是审计规范体系中的重要组成部分。
它是对审计业务中一般公认的惯例加以归纳并依据审计法律法规制定的、审计人员在实施审计过程中必须遵守的行为规范，也是评价审计质量的依据，系审计法律法规内容的进一步细化，属审计实践中贯彻审计法律法规的操作性规范。
由此可见，审计准则是审计人员在实施审计过程中必须恪守的行为规范，其对保证执业质量、降低审计风险、提高审计工作的可信性，以及维护社会公众利益都具有重要的作用。
具体来说，审计准则的含义包括：
（1）审计准则是制约审计人员的行为规范；
（2）审计准则既对审计人员的素质提出要求，也为审计工作的质量提供保证；
（3）审计准则是通过审计人员实施审计程序和提供审计报告予以体现的；
（4）审计准则系审计人员得出审计结论、发表审计意见的客观保证。
作为规范审计人员执业的标准，审计准则不仅有利于保证审计工作的整体质量，而且有助于提高审计人员的执业水平，其作用主要在于：
（1）向有关利害关系人表明审计工作已经达到规定标准，审计结论是正确的、有说服力的，从而赢得社会公众的信任；
（2）审计准则中有关审计程序、审计方法、审计报告等方面的规定，有助于促使审计人员保持应有的职业谨慎，有利于保证审计工作的质量；
（3）审计准则中有关审计工作范围和审计人员的职责权限等方面的规定，有益于审计人员维护自己的合法权益；
（4）审计准则是审计理论的升华和审计实践的总结，便于开展国际审计经验的交流和借鉴。
二、审计准则的结构
审计准则的内容十分广泛而复杂，为保证审计准则的科学性和实用性，应合理设
计审计准则的结构。
不同的审计主体、不同性质的审计业务，以及不同层次的审计行为，应有其不同的审计准则。
国家审计机关、内部审计机构和社会审计组织等不同的审计主体，其服务对象和工作性质不同，相应的审计准则
等规范要求也应不同。
不同性质的审计业务，其工作内容和范围不同，审计人员提供的保证程度和承担的责任不同，因而也应有其不同的审计准则。
在审计过程中，会有复杂多样的具体问题需要审计人员进行判断。
这就要求审计人员在审计过程中，既要遵循审计的基本原则和框架，又要遵循相应的判断原则和要求，因而应有不同层次的审计准则。
1.美国审计准则
第一部分———一般准则，主要是对审计人员提出要求，包括：
（１）审计应由经过充分技术培训并精通审计实务的人员担任；
（２）审计人员在执行具体工作时，必须保持独立的意志和态度；
（３）执行审计工作和编制审计报告时，审计人员应保持应有的职业严谨。
第二部分———工作准则，主要是对审计行为提出要求，包括：
（１）审计工作必须妥善地进行计划安排，如有助理人员，必须予以监督和指导；
（２）适当地研究和评价现行的内部控制系统，以确定其可信赖程度，并据以决定审计程序和测试范围；
（３）通过检视、观察、查询、函证等获取充分、适当的证据，作为对财务报表发表意见的合理依据。
第三部分———报告准则，主要是对审计报告提出要求，包括：
（１）审计报告应说明财务报表是否按照一般公认会计准则编制；
（２）审计报告应说明本期使用的会计准则是否与上期一致；
（３）除非报告中另有说明，财务报表中所提供的资料应被视为合理、充分的；
（４）审计报告应就整个财务报表发表意见，或断然表明不能发表意见，如属后者，应说明理由。
在任何情况下，财务报表一经审计人员签署，即应在报告中明确表示审计的性质与其所负责任的程度。
2．国际审计准则
可分为一般准则、工作准则和报告准则三个部分。
一般准则是关于审计人员资格条件和执业行为的准则，其主要内容是：
（1）对审计人员应具备的技术条件所作的规定，包括专业知识，即审计人员从事审计工作必须具备的学历和职业培训，也包括实践经验，即要求具有一定年限的工作经验并通过专门考试，还包括工作能力，即审计人员应具备的分析、判断和表述能力；
（2）对审计人员应具备的身份条件所作的规定，主要是要求审计人员必须具备超然、独立的立场，以及在陈述与表达意见时持公正的态度等；
（3）对审计人员应具备的职业道德条件所作的规定。
工作准则是审计人员在执行财务报表审计过程中应遵守的准则，其主要内容是：
（1）对规划审计计划所作的规定，包括审计计划的可行性研究、审计的工作程序，以及审计的人员与工作分工等；
（2）对确立审计范围所作的规定，包括审计财务报表、了解和研究内部控制系统，以及确定扩大、深入检查或采用其他审计方法的时间和范围等；
（3）对获取审计证据所作的规定，包括采用各种有效的方法以获取充分适当的证据、充分考虑审计对象的重要性、风险程度及其他影响因素，以及为审计财务报表和提出公正的审计意见提供合理的依据等；
（4）对实施审计行为所作的规定，包括执行审计的必要条件、手续，以及实际执行的审计业务等。
报告准则是审计人员编制审计报告、选择表达方式和记载必要事项的准则，其主要内容是：
（1）对审计报告应记载事项的规定；
（2）对发表审计意见的规定；
（3）对补充记载事项的规定；
（4）对审计报告报送对象及报送时间的规定。
三、中国的审计准则
1．注册会计师执业准则
中国的注册会计师审计准则即中国注册会计师执业准则，其建设和发展先后经历了多个阶段：
制定审计执业标准阶段（1980-1993年）、建立审计准则体系阶段（1994-2005年），以及与国际审计准则趋同阶段（2006年至今）。
中国注册会计师执业准则体系，包括中国注册会计师鉴证业务（含审计业务、审阅业务及其他鉴证业务）准则、中国注册会计师相关服务准则，以及会计师事务所质量控制准则。
就中国注册会计师审计业务准则而言，分别涉及一般原则与责任、风险评估与应对、审计证据、利用其他主体的工作、审计结论及报告，以及特殊领域等。
现行的中国注册会计师执业准则体系，具体如下：
（一）鉴证业务准则
1．审计业务准则。
包括：
财务报表审计的目标和一般原则；
审计业务约定书；
历史财务信息审计的质量控制；
审计工作底稿；
财务报表审计中对舞弊的考虑；
财务报表审计中对法律法规的考虑；
与治理层的沟通；
前后任注册会计师的沟通；
计划审计工作；
了解被审计单位及其环境并评估重大错报风险；
对被审计单位使用服务机构的考虑；
重要性；
针对评估的重大错报风险实施的程序；
审计证据；
存货监盘；
函证；
分析程序；
审计抽样和其他选取测试项目的方法；
会计估计的审计；
公允价值计量和披露的审计；
关联方；
持续经营；
首次接受委托时对期初余额的审计；
期后事项；
管理层声明；
利用其他注册会计师的工作；
考虑内部审计工作；
利用专家的工作；
审计报告；
非标准审计报告；
比较数据；
含有已审计财务报表的文件中的其他信息；
对特殊目的审计业务出具审计报告；
验资；
商业银行财务报表审计；
银行间函证程序；
与银行监管机构的关系；
对小型被审计单位审计的特殊考虑；
财务报表审计中对环境事项的考虑；
衍生金融工具的审计；
电子商务对财务报表审计的影响。
2．审阅业务准则，即财务报表审阅。
3．其他鉴证业务准则。
历史财务信息审计或审阅以外的鉴证业务；
预测性财务信息的审核。
（二）相关服务准则
审计对财务信息执行商定程序；
代编财务信息。
（三）会计师事务所质量控制准则，即业务质量控制
2．国家审计准则
3．内部审计准则
现行的中国内部审计准则体系具体如下：
中国内部审计准则序言
（一）内部审计基本准则。
（二）内部审计具体准则。
审计计划；
审计通知书；
审计
工作底稿；
内部控制审计；
舞弊的预防、检查与报告；
后续审计；
内
部审计督导；
内部审计与外部审计的协调；
结果沟通；
遵循性审计；
评价外部审
计工作质量；
利用外部专家服务；
分析性复核；
风险管理审计；
重要性与审计风
险；
审计抽样；
内部审计质量控制；
人际关系；
内部审计的控制自我评估法；
部审计的独立性与客观性；
内部审计机构与董事会或最高管理层的关系；
内部审
计机构的管理；
经济性审计；
效果性审计；
效率性审计；
信息系统审计；
计人员后续教育。
（三）内部审计实务指南。
建设项目内部审计；
物资采购审计；
报告；
高校内部审计。
四、审计质量控制与质量控制制度
1．审计质量控制和质量控制制度的含义
审计质量是指审计机构从事各项工作的优劣程度，有广义与狭义之分。
广义的审计质量即审计工作质量，是指所有审计工作的总体质量，亦即各审计机构内部工作的有效程度，它包括审计法规制度和审计标准的制定，审计计划的实施，审计人员的选聘、培训、分工，审计档案管理等工作的合理性、有效性等。
狭义的审计质量即审计项目质量，是指具体审计项目的选择、立项、准备、实施、报告、建议等一系列环节的工作效率和达到审计目的的程度，它包括审计计划的可行性，审计证据的证明力，审计意见的公正性、准确性等。
（1）审计质量控制。
也称审计工作质量控制或业务质量控制，是指为确保审计行为遵循审计准则并表达恰当的审计意见，审计机构和审计人员依据审计质量控制准则或标准，对各项审计工作或具体审计项目全过程的质量进行自我约束的一项活动。
（2）质量控制制度。
为了合理保证审计机构及其人员遵守法律法规、职业道德规范、业务准则（包括审计准则、审阅准则、其他鉴证业务准则和相关服务准则），以及审计机构和项目负责人根据具体情况出具恰当的报告，审计机构应当制定质量控制制度。
质量控制制度包括审计机构为实现合理保证审计机构及其人员遵守法律法规、职业道德规范和业务准则的目标而制定的政策，以及为执行政策和监控政策的遵守情况而设计的必要程序。
审计机构的质量控制制度应当包括针对以下要素而制定的政策和程序：
对业务质量承担的领导责任、职业道德规范、客户关系和具体业务的接受与保持、人力资源、业务执行、业务工作底稿以及监控等。
2．质量控制制度的内容
从国外的经验来看，审计机构在制定质量控制政策和程序时，主要考虑以下几个方面：
（1）独立性，即应保证审计人员保持职业道德规范所要求的独立性；
（2）委派，即应保证审计工作由经过专业培训、具有专业技能的人员承担；
（3）咨询，即应保证审计人员在遇到技术问题时能得到权威专家的协助；
（4）监督，即应保证各项审计工作符合质量标准；
（5）雇佣，即应保证审计人员能够胜任自己的工作；
（6）提高，即应保证审计人员定期接受培训以掌握履行其职责应具备的知识；
（7）晋升，即应保证被提升的人员能够胜任其新的职务；
（8）正直性，即应保证对新老客户的管理部门的正直性有充分了解，以避免与不正直的客户打交道，接受正直的新客户且继续为正直的老客户服务；
（9）检查，即应保证对质量控制其他方面的检查程序行之有效。
在我国，审计机构制定质量控制政策和程序时，应主要考虑对审计人员素质、审计作业过程和审计结果的控制。
因此，质量控制制度也应主要包括这几个方面的内容。
思考题
1．什么是职业道德
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