高级会计实务案例分析第六章 企业内部控制Word格式文档下载.docx
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（3）财务报告及相关信息真实完整；
（4）提高经营效率和效果；
重要目标
（5）促进企业实现发展战略。
终极目标
【考点二】内部控制原则
【考点三】内部控制要素
内部控制要素
内部环境
重要基础
风险评估
重要环节
控制活动
具体方式
信息与沟通
重要条件
内部监督
重要保证
【考点四】企业内部控制建设的组织形式
内控建设组织形式
（1）董事会——决策机构，选择并监督经理层，全权负责；
（2）监事会——监督机构，监督董事会；
（3）经理层——负责组织内部控制日常运行；
（4）审计委员会——主席（主任）是独立董事，监督经理层；
（5）内部控制部门——可专门设置机构，也可以项目组运作；
（6）内部审计部门——隶属董事会及其审计委员会。
（7）财务会计部门——可牵头内控的建立和实施。
（8）其他职能部门——都应当承担相应职责并发挥积极作用。
【考点五】企业层面控制
【考点六】业务层面控制
风险
措施
资金活动
17
业务外包
11
采购业务
12
财务报告
16
资产管理
全面预算
13
销售业务
10
合同管理
研究与开发
9
内部信息传递
8
工程项目
21
信息系统
担保业务
合计数：
42
171
在考试中容易考查的内容
重大筹资、投资（集体决策），审批权限、印章票据管理
不相容岗位要分离；
超预算和预算外采购应先调整预算
仓库保管不能登记存货明细账，存货和固定资产至少每年全面清查
同时还要考虑成本效益原则
项目论证，人员配备，成果转化，保护措施
立项缺乏研究，招标暗箱操作，物资质次价高、竣工验收不规范
不得提供担保的情形，内部机构不能对外担保
综合考虑成本效益原则，避免将核心业务外包
总会计师或分管会计工作的负责人应当在财务分析和财务报告利用工作中发挥主导作用
不能将各类业务事项均纳入预算控制
合同变更要书面形式，不是所有对外发生的经济行为均应签订书面合同
重大信息应及时传递给董事会、监事会和管理层
禁止不相容职务用户账号的交叉操作，信息系统也有局限
【考点七】企业内部控制评价
内涵
企业内部控制评价是指企业董事会或类似权力机构应当定期对内部控制的有效性进行全面评价、形成评价结论、出具评价报告。
范围
内部控制有效性是指企业建立与实施内部控制对实现控制目标提供合理保证的程度，包括内部控制设计的有效性和内部控制运行的有效性。
原则
全面性原则、重要性原则和客观性原则。
内容
对内部控制设计与运行情况进行全面评价。
方法
综合运用个别访谈、调查问卷、专题讨论等方法。
缺陷认定
①重大缺陷——可能导致重大错报；
②重要缺陷——应引起董事会和经理层重视的错报；
③一般缺陷。
对缺陷的报告
对于重大缺陷，应当及时向董事会及其审计委员会、监事会和经理层报告。
如果出现不适合向经理层报告的情形，应当直接向董事会及其审计委员会、监事会报告。
评价报告
年度内部控制评价报告以12月31日作为基准日。
内部控制评价报告通常应于基准日后4个月内报出。
（内部控制评价的程序）
企业通常授权内部审计部门或者其他专门机构作为内部控制评价部门，负责内部控制评价的具体组织实施工作。
制定科学合理的评价工作方案，经董事会批准后实施。
评价工作方案既可以全面评价为主，也可以根据需要采用重点评价的方式。
内部控制评价部门根据经批准的评价方案，挑选具备独立性、业务胜任能力和职业道德素养的人员组成评价工作组，具体实施内部控制评价工作。
评价工作组将评价结果及现场评价报告向被评价单位进行通报，由被评价单位相关责任人签字确认后，提交企业内部控制评价部门。
内部控制评价部门汇总各评价工作组的评价结果，对工作组现场初步认定的内部控制缺陷进行全面复核，判定缺陷等级。
内部控制评价部门以汇总的评价结果和认定的内部控制缺陷为基础，综合内部控制工作整体情况，编制内部控制评价报告，由董事会最终审定后对外披露。
【考点八】企业内部控制审计
《基本规范》第10条
为企业内部控制提供咨询的会计师事务所，不得同时为同一企业提供内部控制审计服务。
《审计指引》第5条
注册会计师可以单独进行内部控制审计，也可将内部控制审计与财务报表审计整合进行（整合审计）。
企业内部控制审计与评价的区别
责任主体不同
建立健全和有效实施内部控制，评价内部控制的有效性是企业董事会责任；
在实施审计工作基础上对内部控制的有效性发表审计意见是注册会计师的责任。
评价目标不同
内部控制评价是企业董事会对各类内部控制目标实施的全面评价；
内部控制审计是注册会计师侧重对财务报告内部控制目标实施的审计评价。
评价结论不同
企业董事会对内部控制整体有效性发表意见，并在内部控制评价报告中出具内部控制有效性结论；
注册会计师仅对财务报告内部控制的有效性发表意见，对内部控制审计过程中注意到的非财务报告内部控制的重大缺陷，增加“非财务报告内部控制重大缺陷描述段”予以披露。
内部控制审计报告
无保留审计意见
必须同时符合两个条件：
（1）企业按照要求，在所有重大方面建立并实施有效的内部控制；
（2）注册会计师按照有关内部控制审计准则的要求计划和实施审计工作，在审计过程中未受到限制。
带强调段的无保留意见
注册会计师认为财务报告内部控制虽不存在重大缺陷，但仍有一项或者多项重大事项需要提请审计报告使用者注意的，应在审计报告中增加强调事项段予以说明，该段内容仅用于提醒内部控制审计报告使用者关注，并不影响对财务报告内部控制发表的审计意见。
否定意见
注册会计师认为财务报告内部控制存在一项或多项重大缺陷的，除非审计范围受到限制，应对财务报告内部控制发表否定意见。
无法表示意见
注册会计师审计范围受到限制的，应当解除业务约定或出具无法表示意见的内部控制审计报告，在报告中指明审计范围受到限制，无法对内部控制有效性发表意见。
注册会计师在已执行的有效程序中发现内部控制存在重大缺陷的，应当在“无法表示意见”的审计报告中对已发现的重大缺陷作出详细说明。
★提示：
审计期后事项是指在企业内部控制评价基准日并不存在，但是，在该基准日之后至审计报告日之前内部控制可能发生变化，或出现其他可能对内部控制产生重要影响的因素。
（1）注册会计师知悉对企业内部控制评价基准日财务报告内部控制有效性有重大负面影响的期后事项的，应对财务报告内部控制发表否定意见。
（2）注册会计师不能确定期后事项对内部控制有效性的影响程度的，应当出具无法表示意见的审计报告。
本章经典案例分析题
【案例分析题一】
（2018年）甲公司是一家生产和销售家电产品为主业的上市公司，于2017年8月聘请A会计师事务所为公司提供2017年内部控制审计服务，并计划于2018年4月披露内部控制审计报告。
2018年2月，A会计师事务所项目组就审计中发现的重大问题进行内部讨论，有关事项如下：
假定不考虑其他因素。
（1）2017年12月，甲公司董事会召开会议，审议通过了《关于为关联方M公司提供重大商业担保的议案》，并拟提交股东大会进行表决。
A会计师事务所在审计中发现，甲公司董事会在表决该担保议案时，执行董事李某（同时为M公司的股东）参与表决并投赞成票。
董事会会议记录显示，M公司已存在资不抵债、经营风险较大的情形，获得甲公司的担保对M公司持续经营至关重要。
（2）2017年1月，甲公司投入大额资金启动家电类用户界面操作技术重大研发项目，并拟在取得研究成果后申请专利。
2017年12月，甲公司获悉同行业的乙公司已于2017年11月抢先向国家专利行政部门申请同类技术的专利。
甲公司被迫终止该研发项目。
A会计师事务所在审计中发现，该研发项目经董事长（兼首席科学家）批准后实施，审批文件中仅见董事长个人签字，与研发项目相关的档案中未见可行性研究报告。
研发过程中，研究人员通过互联网、邮箱沟通涉密的技术细节，关键信息被黑客截获并出售给了乙公司。
（3）2017年12月，A会计师事务所项目组收到甲公司内部员工的举报信，举报甲公司的全资子公司N公司（重要的业务单位）管理层串通舞弊，虚构销售收入。
2018年1月，在甲公司的配合下，A会计师事务所实施了必要的审计程序，获取了充分、适当的审计证据，证实了N公司管理层与其销售部门、物流部门、财务部门有关负责人确实存在串通虚构2017年度销售收入的行为，导致虚增收入超过3亿元（金额重大）。
要求：
1.根据《企业内部控制基本规范》及其配套指引的要求，根据资料
（1），指出甲公司内部控制存在哪些不当之处，并分别说明理由。
2.根据《企业内部控制基本规范》及其配套指引的要求，根据资料
（2），指出甲公司内部控制存在哪些不当之处，并分别提出改进的控制措施。
3.根据《企业内部控制基本规范》及其配套指引的要求，针对资料（3），代A会计师事务所逐项回答：
①请根据资料（3）所涉及事项对甲公司2017年12月31日内部控制有效性实施发表什么类型的内部审计意见，并说明理由；
②在给甲公司的内部控制沟通和建议函中，提出与举报投诉相关的反舞弊控制措施。
『正确答案』
1.①不当之处：
执行董事李某（同时为M公司股东）参与董事会表决并投赞成票。
理由：
甲公司为关联方提供担保，李某作为与关联方存在经济利益的人员在评估与审批环节应当回避。
②甲公司在M公司存在资不抵债、经营风险较大的情况，审议通过担保议案的行为不当。
被担保人存在资不抵债、经营风险较大等情形的，公司不得提供担保。
2.①不当之处：
研发项目经董事长（兼首席科学家）批准后实施，审批文件中仅见董事长个人签字。
改进的控制措施：
重大研究项目应当报经董事会或类似权力机构集体审议决策。
②不当之处：
与研发项目相关的档案中未见可行性研究报告。
甲公司可以组织独立于申请及立项审批之外的专业机构和人员开展可行性研究，出具评估意见，编制可行性硏究报告。
③不当之处：
研发过程中，研究人员通过互联网、邮箱沟通涉密的技术细节，关键信息被黑客截获并出售给乙公司。
甲公司应当建立研究成果保护制度，加强对专利权、非专利技术、商业秘密及研发过程中形成的各类涉密图纸、程序、资料的管理。
禁止无关人员接触研究成果。
3.①否定意见。
甲公司的全资子公司N公司管理层串通舞弊，虚构销售收入，金额重大，当期财务报表存在重大错报，而在内部控制运行过程中未能发现该错报，表明企业财务报告内部控制存在重大缺陷。
注册会计师认为财务报告内部控制存在一项或多项重大缺陷的且工作范围未受到限制，应对财务报告内部控制发表否定意见。
②与举报投诉相关的反舞弊控制措施：
在内部信息传递控制中，企业应当拓宽内部报告渠道，重视和加强反舞弊机制建设，通过设立员工信箱、投诉热线等有效方式，鼓励员工及企业利益相关方举报和投诉企业内部的违法违规、舞弊和其他有损企业形象的行为。
企业应当建立举报投诉制度和举报人保护制度，并及时传达至全体员工。
【案例分析题二】
（2017年）甲公司为一家从事机械装备制造的股份制集团企业。
自2014年起，甲公司积极参与国家“一带一路”建设，将“一带一路”沿线国家作为境外业务拓展的重点，为更有效地管理境外经营的风险，甲公司于2016年初聘请A会计师事务所协助优化内部控制体系，并聘请B会计师事务提供2016年度内部控制审计服务。
假定不考虑其他因素。
有关资料如下：
（1）内部控制体系优化
A会计师事务所在梳理甲公司涉及境外经营的相关内部控制制度及其运行情况时，发现下列事项：
①甲公司境外发展战略方案由董事会下设战略委员会拟订，经董事会审议通过后实施。
②境外子公司根据境外供应商要求，可以采用预付款方式采购原材料；
预付账款余额占应付总价款的比例，由境外子公司自行确定。
2015年末的财务数据显示，境外子公司预付账款余额占应付总价款的比例显著高于行业平均水平，且80%以上为跨年度预付账款。
③境外经营中现金被盗可能性较高、损失金额相对较低的零售型境外子公司，可以按照规定的权限和程序在所在地采用购买保险的方式对现金被盗风险进行风险分担。
④甲公司可以为境外子公司提供重大担保，经甲公司董事会审议通过后实施；
境外子公司要求变更已经批准的担保事项的，只需经子公司管理层同意并报甲公司管理层备案。
⑤甲公司于每年年末组织集团内各单位（含境外子公司）对存货进行抽查盘点，并形成书面的抽查盘点记录。
A会计师事务所根据《企业内部控制基本规范》及其配套指引的要求，于2016年第一季度末为甲公司提供了内部控制改进建议。
甲公司根据A会计师事务所的建议修改相关内部控制制度，并要求集团内各单位自2016年7月1日起严格执行。
（2）内部控制审计
B会计师事务所在实施甲公司2016年度内部控制审计工作中，发现下列事项：
①甲公司的境外子公司M公司在合同执行方面存在内部控制缺陷。
注册会计师执行有效程序后认定，该缺陷导致集团层面的财务报表产生重大错报，达到了财务报告内部控制重大缺陷的认定标准。
②甲公司的境外子公司N公司在机械工程项目管理环节存在员工串谋舞弊的可疑迹象，可能导致集团层面的财务报表产生重大错报。
N公司管理层对注册会计师申请商务工作签证未给予必要协助，致使注册会计师无法计划进行现场审计，且不配合注册会计师执行替代程序。
截至内部控制审计报告日，注册会计师无法取得进一步审计证据。
1.根据《企业内部控制基本规范》及其配套指引的要求，逐项指出资料
（1）中事项①至⑤是否存在内部控制不当之处；
对存在不当之处的，分别提出改进的控制措施。
2.根据《企业内部控制基本规范》及其配套指引的要求，指出资料
（2）中B会计师事务所出具内部控制审计报告时发表审计意见的类型，并简要说明理由。
3.根据《企业内部控制基本规范》及其配套指引的要求，指出资料
（2）中B会计师事务所对审计发现的财务报告内部控制重大缺陷应如何处理。
1.事项①存在不当之处。
改进措施：
企业的发展战略方案应经董事会审议通过后，报经股东（大）会批准实施；
事项②存在不当之处。
企业应当加强对预付款的管理，涉及大额或长期的预付款项，应当定期进行追踪核查，发现有疑问的预付款项，应当及时采取措施；
事项③不存在不当之处。
事项④存在不当之处。
被担保人要求变更担保事项的，企业应当重新履行调查评估与审批程序。
事项⑤存在不当之处。
企业至少应当每年年度终了开展全面盘点清查，盘点清查结果应当形成书面报告。
2.审计意见类型：
无法表示意见。
理由：
财务报告内部控制存在一项或多项重大缺陷的，除非审计范围受到限制，注册会计师应对财务报告内部控制发表否定意见。
审计范围受限的，注册会计师应当解除业务约定或出具无法表示意见的内部控制审计报告。
M公司和N公司都可能导致集团层面的财务报表产生重大错报，并且N公司管理层不配合、协助注册会计师的工作，致使注册会计师审计范围受到限制，无法对内部控制有效性发表意见，所以，应当出具无法表示意见。
3.在已执行的有效程序中发现内部控制存在重大缺陷的，应当在“无法表示意见”的审计报告中对已发现的重大缺陷作出详细说明。
【案例分析题三】甲公司为一家上市的国有大型集团企业，其所涉及的业务涉及国家“去产能”的相关业务。
甲公司风险管理与内部控制部门根据董事会要求，围绕国家提出的“三去一降一补”重点任务，牵头研究起草了《2017年度风险管理与内部控制工作服务“三去一降一补”计划书》。
该计划建议书内容摘要如下：
（1）由于在“三去”任务中，本企业比较突出的是“去杠杆”。
为优化筹资结构，合理降低杠杆，公司采取以下措施：
①对筹资方案进行严格审批，重点关注筹资用途的可行性和相应的偿债能力。
重大筹资方案，应当按照规定的权限和程序实行集体决策或者联签制度。
筹资方案需经有关部门批准的，以及筹资方案发生重大变更的，应当由总经理快速批准，以免耽误进度。
②根据批准的筹资方案，严格按照规定权限和程序筹集资金。
银行借款或发行债券重点关注信用风险、筹资成本、偿还能力以及流动性风险等，发行股票应当重点关注发行风险、市场风险、政策风险以及公司控制权风险等。
（2）为控制公司的运营成本、外包成本、提高销售净利率，建议采用下列控制措施“降成本”：
①建立采购定价制度，采取协议采购方式确定采购价格；
②综合考虑内外部因素，合理确定外包价格，严格控制外包成本，切实做到符合成本效益原则，在遵循成本效益的原则下可将企业的所有业务外包出去。
（3）针对公司发展战略因主观原因频繁变动、企业研发项目失败概率大、资源浪费、研发成本过高，建议采用下列控制措施“补短板”：
①在董事会下设立战略委员会，或指定相关机构负责发展战略规划管理工作，履行相应职责。
企业发展战略委员会对发展目标和战略规划进行可行性研究和科学论证，形成发展战略建议方案。
董事会应当严格审议战略委员会提交的发展战略方案。
发展战略方案经董事会批准后实施。
②根据研发计划，提出研究项目立项申请，开展可行性研究，编制可行性研究报告。
1.根据《企业内部控制基本规范》及其配套指引的要求，逐项指出资料
（1）中事项①和②是否存在不当之处，并逐项说明理由。
2.根据《企业内部控制基本规范》及其配套指引的要求，逐项指出资料
（2）中事项①和②项是否存在不当之处，并逐项说明理由。
3.根据《企业内部控制基本规范》及其配套指引的要求，逐项指出资料（3）中事项①和②是否存在不当之处，并说明董事会应当严格审议战略委员会提交的发展战略方案时重点关注的事项。
1.资料
（1）中事项①存在的不当之处是“筹资方案需经有关部门批准的，以及筹资方案发生重大变更的，应当由总经理快速批准，以免耽误进度”。
筹资方案需经有关部门批准的，应当履行相应的报批程序。
筹资方案发生重大变更的，应当重新进行可行性研究并履行相应的审批程序。
资料
（1）中事项②存在的不当之处是“银行借款或发行债券重点关注信用风险、筹资成本、偿还能力以及流动性风险等”。
银行借款或发行债券重点关注利率风险、筹资成本、偿还能力以及流动性风险等。
2.资料
（2）中事项①存在的不当之处是“建立采购定价制度，采取协议采购方式确定采购价格”。
企业应当建立采购定价机制，采取协议采购、招标采购、谈判采购、询比价采购等多种方式合理确定采购价格。
资料
（2）中事项②存在的不当之处是“在遵循成本效益的原则下可将企业的所有业务外包出去”。
企业应当综合考虑成本效益原则，权衡利弊，避免将核心业务外包。
3.资料（3）中事项①存在的不当之处是“发展战略方案经董事会批准后实施”。
企业的发展战略方案经董事会审议通过后，报经股东（大）会批准实施。
资料（3）中事项②不存在不当之处。
董事会应当严格审议战略委员会提交的发展战略方案，重点关注其全局性、长期性和可行性。
【案例分析题四】甲会计师事务所具有证券期货业务资格，接受委托对A公司、B公司、C公司和D公司2014年度内部控制的有效性实施审计，并于2015年4月对上述4家上市公司出具了内部控制审计报告。
有关资料如下：
资料
（1）A公司。
A公司于2014年3月通过并购实现对A1公司的全资控股，交易前A公司与A1公司不存在关联方关系。
甲会计师事务所在对A公司内部控制有效性进行审计的过程中发现：
A公司未将A1公司纳入2014年度内部控制建设与实施的范围。
资料
（2）B公司，甲会计师事务所在审计过程中发现B公司的内部控制存在以下问题：
①审计委员会缺乏明确的职责权限、议事规则和工作程序，未能有效发挥监督职能；
②下属子公司B1公司在未履行相应审批程序的情况下为关联方提供担保；
③与售后“三包”返利业务相关的销售收入确认不符合《企业会计准则第14号——收入》的规定。
甲会计师事务所认定上述问题已经构成了财务报告内部控制重大缺陷，出具了否定意见的内部控制审计报告。
资料（3）C公司。
甲会计师事务所在对C公司内部控制有效性进行审计的过程中发现下列事项：
①C公司自2014年初陆续发生多起重大关联交易事项，为规范关联交易行为，C公司于2014年12月底制定了关联交易内部控制制度，将其纳入《C公司内部控制手册》；
②C公司限制甲会计师事务所审计人员对某类重要资产内部控制流程的测试，且未提出正当理由。
甲会计师事务所据此出具了无法表示意见的内部控制审计报告。
资料（4）D公司。
D公司为专门从事证券经营业务的上市公司。
甲会计师事务所在对D公司内部控制有效性进行审计的过程中发现：
D公司策略交易系统的某模块存在重大技术设计缺陷，但该重大缺陷不影响D公司财务报表的真实可靠。
甲会计师事务所出具了无保留意见的内部控制审计报告。
1.根据资料
（1），判断A公司未将A1公司纳入2014年度内部控制建设与实施范围的做法是否恰当，并说明理由。
2.根据《企业内部控制基本规范》及其配套指引的要求，逐项说明资料
（2）中事项①至③可能产生的主要风险；
并针对每项主要风险，分别提出相应的控制措施。
3.根据资料（3），说明甲会计师事务所出具无法表示意见的内部控制审计报告的理由。
4.根据资料（4），针对D公司策略交易系统某模块存在的重大技术设计缺陷，说明甲会计师事务所在内部控制审计报告中应当如何处理？
1.A公司未将A1公司纳入2014年度内部控制建设与实施范围的做法不恰当。
不符合全面性原则的要求。
[或：
内部控制应当覆盖企业及其所属单位的各种业务和事项。
]
2.
（1）事项①可能产生的主要风险是：
审计委员会未能发挥监督职能，治理结构形同虚设，缺乏科学决策、良性运行机制和执行力，可能导致企业经营失败
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