浅析高等学校会计制度改革Word格式.docx

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　　会计的目标之一是为会计信息需求者提供客观、有用的会计信息。

高等学校会计也不例外，需要为国家宏观经济管理、高校管理者办学管理、社会各界了解高等教育培养成本等提供客观、有用的会计信息。

我国现行的《高等学校会计制度》于1998年开始实施，至今已经执行十几年。

这十几年间，我国经济、教育等各方面发生了较大变化，现行的《制度》已经不能满足有关方面对高等学校会计信息的需求，《制度》亟需进行改革。

　　为改善和提高政府管理效率和绩效、有效控制财政赤字，许多国家逐渐认识到政府会计改革的重要性，着手进行了有益的探索，实施了一系列适合本国国情的改革措施，不少国家已经取得了成功的经验并达到了较好的效果。

　　新西兰是较早在政府会计系统全面改革的国家，相继颁布了《公共财政法案》、《财务报告法案》，率先在政府部门分步实行权责发生制，并在政府进行财务报告时采用权责发生制，20世纪90年代已全面构建了基于权责发生制的财务管理与预算系统。

　　澳大利亚在20世纪90年代逐步引入权责发生制，颁布实施了《财务管理和受托责任法案》，明确要求政府预算、政府会计和政府财务报告的核算基础为权责发生制。

　　英国于2000年7月颁布了《政府资源与会计法案2000》，从而成为政府部门预算与核算全面实行权责发生制的法律依据，自2001年起中央政府预算采用权责发生制。

　　美国联邦政府通过联邦会计准则咨询委员会公告形式规范其会计准则，其中明确规定联邦政府的支出确认采用修正的权责发生制。

　　国际会计师联合会发布的《国际公共部门会计文告手册》，制定了以权责发生制为核算基础编制财务报表的国际公立会计准则，要求“国际公共部门会计准则理事会制定的权责发生制下的国际公共部门会计准则，与国际会计准则理事会发布的国际财务报告准则相趋同”。

　　国际货币基金组织出台的《2001年政府财政统计手册》，规定政府财政统计的信息必须采用完全的权责发生制基础。

　　包括加拿大、法国等国家在内的超过半数的经合组织成员国在政府会计中也不同程度、不同范围地引入了权责发生制，许多发展中国家也开始积极引入权责发生制。

　　上述国家通过引入权责发生制，使得政府会计的财务报告提供的政府资产、负债信息更为客观，为政府编制财政预算提供了可靠的会计信息。

　　我国自21世纪初期，也开始进行政府会计改革的探讨。

由于我国的情况较为复杂，由财政部会计司主导的政府会计改革采取了循序渐进、以点带面的原则，即先在高等学校和医院进行会计改革的试点；

然后推向事业单位，继而推向行政单位；

最后进行财政总预算会计的改革。

　　二、现行《制度》存在的主要问题

　　现行《制度》存在的主要问题体现在以下几个方面。

　　资产信息不实

　　1.固定资产不计提折旧，以原值作为资产反映，导致高等学校的资产虚增。

　　2.事业用无形资产价值一次摊销，尚在使用的无形资产未作为资产反映，导致高等学校的资产虚减。

　　3.长期股权投资采用成本法进行后续计量，不能如实反映在被投资单位享有的权益，导致高等学校的资产不实。

　　4.长期债权投资于实际收到利息时确认收益，不分期确认应收利息，导致高等学校的资产虚减。

　　负债信息不实

　　1.不确认应付固定资产维修保证金和工程质保金负债。

目前许多高等学校购置教学科研用设备和进行基础设施维修改造时不是支付全款，而是预扣一部分保证金。

由于这部分保证金没有实际支付，未确认负债，导致负债虚减。

　　2.应付票据与应付账款的确认口径不一致。

按照《制度》规定，高等学校签发商业汇票，应确认支出，同时确认负债，但是在未签发应付票据而是欠款的情况下，不确认支出和负债。

在未支付货款的情况下，由于结算方式不同，导致负债的确认口径不同。

　　收入信息不实

　　1.学费收入不实。

高等学校收取的学生学费，是按照学年收取的。

我国的学年期间是每年9月至次年8月。

高等学校收取的学费，是用于一个学年的收入，但在收取学费的当年一次确认为收入，导致当年收入虚增，而次年收入虚减。

　　2.科研经费收入不实。

高等学校的科研经费收入，于收到时确认收入。

但是，科研项目的研究周期大多超过一年，并非是当年完成。

高等学校取得的科研经费于收到时一次确认收入，导致当年收入虚增，以后年度收入虚减。

　　支出信息不实

　　1.固定资产购置支出不实。

高等学校购置固定资产，其价值是在使用期间内逐渐转移的，于付款时全额列支，导致支出不实。

　　2.事业用无形资产购置支出不实。

高等学校购置事业用无形资产，其价值也是在使用期间内逐渐转移的，于付款时全额列支，导致支出不实。

　　3.贷款形成的支出不实。

高等学校由于扩招等原因，需要新建校区或改建原有老校区，但由于资金不足，大多向银行贷款。

贷款形成的支出如何处理，各个高等学校的做法不一致。

一种做法是列为当期支出。

这种做法虽然符合客观性的要求，但是我国《预算法》规定，不得编制赤字预算，由于银行贷款不列收入，预算中也不得列为支出，实际发生的支出列支后，与预算不符，且净资产会出现负数。

另一种做法是不列为当期支出，而是作为暂付款处理，待收到基本建设拨款或取得相应的收入时再确认为支出。

这种做法虽然能够与预算保持一致，不会使净资产出现负数，但不能客观反映高等学校的支出，导致虚减支出，虚增净资产。

　　净资产信息不实

　　由于高等学校的上述资产、负债信息不实，收入、支出信息不实，导致高等学校的净资产不实，不能客观反映高等学校的财务状况。

　　高等学校会计核算与基本建设会计核算无法纳入统一的核算系统

　　随着我国财政资金管理体制的改革，基本建设支出已经不再作为政府的支出功能分类，而是将其列入部门预算，作为某一功能的一项经济分类。

例如，教育部门的基本建设支出，作为政府教育功能的资本性支出反映；

外交部门的基本建设支出，作为政府外交功能的资本性支出反映。

　但是，由于高等学校会计核算的基础为收付实现制，而基本建设会计的核算基础为权责发生制，两者的记账基础不一致，导致无法形成统一的会计核算系统。

高等学校的基本建设会计仍然单独设账、独立核算。

高校会计将拨付的基本建设款进行费用化处理，在办理工程竣工决算时确认固定资产；

而基本建设会计则将实际发生支出进行资本化处理，在办理工程竣工决算之前作为资产跨年度累计反映。

　　上述会计处理结果，使得高等学校在基本建设工程竣工决算之前发生的支出冲减了净资产，但无法确认为资产，导致资产和净资产虚减。

　　学生培养成本信息不实

　　由于现行《制度》以收付实现制为核算基础，无法准确核算学生培养成本，无法为确定学费标准提供客观依据。

目前，许多高等学校测算了本学校的学生培养成本，但采用的均是统计计算方法，缺乏连续性，在成本计算对象、成本会计期间、成本分配标准等诸方面均存在一定问题，使培养成本的数据存在一定偏差。

　　会计制度与国库集中支付制度不衔接

　　现行《制度》规定高等学校应按照一定标准提取学生奖贷基金等专用基金，列为当期支出。

这种做法一是不符合收付实现制的核算基础；

二是与国库集中支付制度存在矛盾。

国库集中支付制度要求支出要有预算，而计提的专用基金不能列为预算支出；

高等学校在实际发生专用基金支出的期间，不再确认支出，但不列入当期预算，则无法从国库支取现金。

上述做法，导致高等学校的预算与决算口径不一致，国库集中支付制度难以顺利实施。

　　难以建立科学的绩效考评体系

　　高等学校以收付实现制为核算基础的收入、支出信息，只能反映实际的收入、支出，以及支出的进度等信息，但是以收付实现制为核算基础的责任，没有与业务活动发生权责关系，无法客观反映高等学校的办学绩效和财务绩效。

　　三、高等学校会计制度改革的总体思路

　　为了解决高等学校会计制度中存在的上述问题，借鉴其他国家的经验，在高等学校会计制度改革中，主要是引入权责发生制，提供高等学校进行相关决策所需的财务状况和业务成果的会计信息，同时还要满足现行财政管理的要求。

为此，高等学校会计制度的改革，主要体现在以下几个方面。

　　建立财务会计和预算会计二维体系

　　财务会计体系主要满足高等学校自身管理的要求，引入权责发生制。

高等学校日常会计核算以财务会计体系为基础，以提供高等学校从事业务活动所需的会计信息为主要目标，客观反映高等学校的财务状况和业务成果。

　　预算会计体系主要满足国家宏观财政管理的要求，仍以收付实现制为会计核算基础，以提供政府预算收支所需的会计信息为主要目标，客观反映财政资金的收支状况。

　　高等学校日常会计核算中，应以财务会计体系为基础，进行全面系统的核算，固定资产计提折旧，无形资产分期摊销，编制资产负债表、收入费用表、现金流量表等；

预算会计体系只反映预算收入、支出，可以单独设置会计科目，自求平衡，按照财政管理的要求编制收入支出表。

　　财务会计体系和预算会计体系从不同的角度反映了高等学校经济活动的性质、过程，相辅相成，互为补充，满足不同使用者的需求。

　　建立成本管理和绩效考评辅助系统

　　由于高等学校会计制度改革引入权责发生制，为学生培养成本的核算和绩效考评提供了基础，因此，应建立成本管理辅助系统，利用财务会计系统提供的信息，通过一定的分配方法，计算不同层次、不同专业、不同年级学生的培养成本，为制定学费标准和财政拨款编制提供可靠的依据。

此外，还应构建高等学校绩效考评指标体系，分析高等学校的资金使用效益和投入产出效益，使高等学校有限的资金发挥最大的功效。

　　四、高等学校会计制度改革的主要内容

　　根据高等学校会计制制度改革的总体思路，改革中主要涉及以下内容。

　　财务会计体系的构建

　　财务会计体系应在现有基础上进行调整，增设部分会计科目和改变部分会计科目的核算内容。

　　1.资产类会计科目的调整

　　“固定资产”和“累计折旧”科目。

在财务会计体系中，高等学校购置固定资产不再确认支出，而是进行资本化处理。

在固定资产使用期间计提折旧，确认为当期费用。

高等学校购置固定资产时，应借记“固定资产”科目，贷记“零余额账户用款额度”等科目；

按期计提折旧时，应按照固定资产的用途进行分配，借记“教学费用”、“科研费用”、“管理费用”、“其他费用”等科目，贷记“累计折旧”科目。

　　需要说明的是，按照《事业单位资产管理办法》的规定，高等学校处置固定资产的收入应上缴财政，因此高等学校在计算折旧额时，不应预计净残值。

此外，高等学校可能存在有收藏价值的资产，如古籍善本等，该类资产应单独确认为文物文化资产，不计提折旧。

　　“无形资产”和“累计摊销”科目。

在财务会计体系中，高等学校取得的无形资产，不论用于事业活动还是经营活动，均不再确认支出，而