注册会计师会计考前辅导大串讲_精品文档Word格式文档下载.doc

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其他方法更为系统合理的，也可以采用其他方法。

承租人在经营租赁中发生的初始直接费用，应当计入当期损益（管理费用）。

或有租金应当在实际发生时计入当期损益。

在出租人提供了免租期的情况下，承租人应将租金总额在整个租赁期内，而不是在租赁期扣除免租期后的期间内，按直线法或其他合理的方法进行分摊，免租期内应确认租金费用。

在出租人承担了承租人的某些费用的情况下，承租人应将该费用从租金总额中扣除，并将租金余额在租赁期内进行分摊。

二、承租人对融资租赁的会计处理

（一）租赁期开始日的会计处理

在租赁期开始日，承租人通常应当将租赁开始日租赁资产公允价值与最低租赁付款额现值两者中较低者作为租入资产的入账价值，将最低租赁付款额作为长期应付款的入账价值，其差额作为未确认融资费用。

承租人在租赁谈判和签订租赁合同过程中发生的，可归属于租赁项目的手续费、律师费、差旅费、印花税等初始直接费用，应当计入租入资产的价值。

会计分录为：

借：

固定资产（或在建工程）（租赁资产公允价值与最低租赁付款额现值两者中较低者+初始直接费用）

未确认融资费用

贷：

长期应付款（最低租赁付款额）

银行存款（初始直接费用）

承租人在计算最低租赁付款额的现值时，能够取得出租人租赁内含利率的，应当采用租赁内含利率作为折现率；

否则，应当采用租赁合同规定的利率作为折现率。

承租人无法取得出租人的租赁内含利率且租赁合同没有规定利率的，应当采用同期银行贷款利率作为折现率。

租赁内含利率，是指在租赁开始日，使最低租赁收款额的现值与未担保余值的现值之和等于租赁资产公允价值与出租人的初始直接费用之和的折现率。

【提示】融资租入固定资产、分期付款方式购入资产的账面价值小于其计税基础（税法按总额确定其入账价值），产生可抵扣暂时性差异，若确认递延所得税资产无对应科目，所以不能确认递延所得税资产。

（二）未确认融资费用的分摊

未确认融资费用应当在租赁期内各个期间进行分摊。

承租人应当采用实际利率法计算确认当期的融资费用。

财务费用

在建工程（满足资本化条件时）

每期未确认融资费用的摊销=期初应付本金余额×

实际利率=（期初长期应付款余额-期初未确认融资费用余额）×

实际利率

【提示】未确认融资费用的摊销与分期付款方式购入固定资产、无形资产的会计处理相同。

（三）租赁资产折旧的计提

（四）履约成本的会计处理

履约成本实际发生时，通常计入当期损益。

（五）或有租金的会计处理

或有租金应当在实际发生时计入当期损益（销售费用等）。

（六）租赁期届满时的会计处理

第三节出租人的会计处理

一、出租人对经营租赁的会计处理

（一）租金的处理

在一般情况下，出租人应采用直线法将收到的租金在租赁期内确认为收益，但在某些特殊情况下，则应采用比直线法更系统合理的方法。

出租人应当根据应确认的收益，借记“银行存款”等科目，贷记“租赁收入”科目。

（二）初始直接费用的处理

经营租赁中出租人发生的初始直接费用，是指在租赁谈判和签订租赁合同过程中发生的可归属于租赁项目的手续费、律师费、差旅费、印花税等，应当计入当期损益。

金额较大的应当资本化，在整个经营租赁期间内按照与确认租金收入相同的基础分期计入当期损益。

对于经营租赁资产中的固定资产，应当采用出租人对类似应计提折旧资产通常所采用的折旧政策计提折旧。

（四）或有租金的处理

在经营租赁下，出租人对或有租金的处理与融资租赁下相同，即在实际发生时计入当期收益。

（五）出租人对经营租赁提供激励措施的处理

出租人提供免租期的，出租人应将租金总额在不扣除免租期的整个租赁期内，按直线法或其他合理的方法进行分配，免租期内出租人应当确认租金收入。

出租人承担了承租人某些费用的，出租人应将该费用自租金收入总额中扣除，按扣除后的租金收入余额在租赁期内进行分配。

二、出租人对融资租赁的会计处理

第四节售后租回交易的会计处理

一、售后租回形成融资租赁

如果售后租回交易形成一项融资租赁，售价与资产账面价值之间的差额应予递延，并按该项租赁资产的折旧进度进行分摊，作为折旧费用的调整。

二、售后租回形成经营租赁

第二十二章会计政策、会计估计变更和差错更正

第一节会计政策及其变更

一、会计政策概述

会计政策，是指企业在会计确认、计量和报告中所采用的原则、基础和会计处理方法。

二、会计政策变更

会计政策变更，是指企业对相同的交易或事项由原来采用的会计政策改用另一会计政策的行为。

满足下列条件之一的，企业可以变更会计政策：

1.法律、行政法规或者国家统一的会计制度等要求变更。

2.会计政策变更能够提供更可靠、更相关的会计信息。

以下各项不属于会计政策变更：

1.本期发生的交易或者事项与以前相比具有本质差别而采用新的会计政策。

2.对初次发生的或不重要的交易或者事项采用新的会计政策。

三、会计政策变更与会计估计变更的划分

1.以会计确认是否发生变更作为判断基础

一般地，对会计确认的指定或选择是会计政策，其相应的变更是会计政策变更。

2.以计量基础是否发生变更作为判断基础

一般地，对计量基础的指定或选择是会计政策，其相应的变更是会计政策变更。

3.以列报项目是否发生变更作为判断基础

一般地，对列报项目的指定或选择是会计政策，其相应的变更是会计政策变更。

4.根据会计确认、计量基础和列报项目所选择的，为取得与资产负债表项目有关的金额或数值（如预计使用寿命、净残值等）所采用的处理方法不是会计政策，而是会计估计，其相应的变更是会计估计变更。

四、会计政策变更的会计处理

发生会计政策变更时，有两种会计处理方法，即追溯调整法和未来适用法。

（一）追溯调整法

追溯调整法，是指对某项交易或事项变更会计政策，视同该项交易或事项初次发生时即采用变更后的会计政策，并以此对财务报表相关项目进行调整的方法。

追溯调整法通常由以下步骤构成：

第一步，计算会计政策变更的累积影响数；

第二步，编制相关项目的调整分录；

【提示】会计政策变更涉及损益调整的事项通过“利润分配—未分配利润”科目核算，本期发现前期重要差错和资产负债表日后调整事项涉及损益调整的事项通过“以前年度损益调整”科目核算。

第三步，调整列报前期最早期初财务报表相关项目及其金额；

第四步，附注说明。

其中，会计政策变更累积影响数，是指按照变更后的会计政策对以前各期追溯计算的列报前期最早期初留存收益应有金额与现有金额之间的差额。

即变更年度所有者权益变动表中“上年金额”栏目“盈余公积”和“未分配利润”项目的调整，如下表所示：

累积影响数通常可以通过以下各步计算获得：

第一步，根据新会计政策重新计算受影响的前期交易或事项；

第二步，计算两种会计政策下的差异；

第三步，计算差异的所得税影响金额；

应说明的是，一般来说，会计政策变更的追溯调整不会影响以前年度应交所得税的变动，也就是说不会涉及应交所得税的调整；

但追溯调整时如果涉及暂时性差异，则应考虑递延所得税的调整，这种情况应考虑前期所得税费用的调整。

第四步，确定前期中的每一期的税后差异；

第五步，计算会计政策变更的累积影响数。

需要注意的是，对以前年度损益进行追溯调整或追溯重述的，应当重新计算各列报期间的每股收益。

（二）未来适用法

未来适用法是指将变更后的会计政策应用于变更日及以后发生的交易或者事项，或者在会计估计变更当期和未来期间确认会计估计变更影响数的方法。

（三）会计政策变更的会计处理方法的选择

五、会计政策变更的披露

第二节会计估计及其变更

一、会计估计概述

会计估计，是指企业对结果不确定的交易或事项以最近可利用的信息为基础所作的判断。

二、会计估计变更

会计估计变更，是指由于资产和负债的当前状况及预期经济利益和义务发生了变化，从而对资产或负债的账面价值或者资产的定期消耗金额进行调整。

例如，固定资产折旧方法由年限平均法改为年数总和法。

三、会计估计变更的会计处理

企业对会计估计变更应当采用未来适用法处理。

四、会计估计变更的披露

第三节前期差错及其更正

一、前期差错概述

前期差错，是指由于没有运用或错误运用下列两种信息，而对前期财务报表造成省略或错报：

1.编报前期财务报表时预期能够取得并加以考虑的可靠信息；

2.前期财务报告批准报出时能够取得的可靠信息。

前期差错通常包括计算错误、应用会计政策错误、疏忽或曲解事实以及舞弊产生的影响，还包括存货、固定资产盘盈等。

二、前期差错更正的会计处理

企业应当采用追溯重述法更正重要的前期差错，但确定前期差错累积影响数不切实可行的除外。

对于不重要的前期差错，可以采用未来适用法更正。

前期差错的重要程度，应根据差错的性质和金额加以具体判断。

追溯重述法，是指在发现前期差错时，视同该项前期差错从未发生过，从而对财务报表相关项目进行更正的方法。

追溯重述法的会计处理与追溯调整法相同。

企业应当在重要的前期差错发现当期的财务报表中，调整前期比较数据。

确定前期差错影响数不切实可行的，可以从可追溯重述的最早期间开始调整留存收益的期初余额，财务报表其他相关项目的期初余额也应当一并调整，也可以采用未来适用法。

三、前期差错更正的披露

第二十三章资产负债表日后事项

第一节资产负债表日后事项概述

一、资产负债表日后事项的定义

资产负债表日后事项，是指资产负债表日至财务报告批准报出日之间发生的有利或不利事项。

它包括资产负债表日后调整事项和资产负债表日后非调整事项。

二、资产负债表日后事项涵盖的期间

三、资产负债表日后事项的内容

资产负债表日后事项包括资产负债表日后调整事项和资产负债表日后非调整事项。

（一）调整事项

资产负债表日后调整事项，是指对资产负债表日已经存在的情况提供了新的或进一步证据的事项。

以下是资产负债表日后调整事项：

（1）资产负债表日后诉讼案件结案，法院判决证实了企业在资产负债表日已经存在现时义务，需要调整原先确认的与该诉讼案件相关的预计负债，或确认一项新负债。

（2）资产负债表日后取得确凿证据，表明某项资产在资产负债表日发生了减值或者需要调整该项资产原先确认的减值金额。

（3）资产负债表日后进一步确定了资产负债表日前购入资产的成本或售出资产的收入。

（4）资产负债表日后发现了财务报表舞弊或差错。

（二）非调整事项

资产负债表日后非调整事项，是指表明资产负债表日后发生的情况的事项。

非调整事项的发生不影响资产负债表日企业的财务报表数字，只说明资产负债表日后发生了某些情况。

对于财务报告使用者来说，非调整事项说明的情况有的重要，有的不重要；

其中重要的非调整事项虽然与资产负债表日的财务报表数字无关