试论JIT对治理会计的阻碍.docx

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试论JIT对治理会计的阻碍

试论JIT对治理会计的阻碍

　摘要：

通过对适时制（Just-In-Time）在企业运用的分析，探讨了高级制造环境对传统治理会计冲击与阻碍。

　　关键词：

JIT；治理会计；增值作业；不增值作业

　　JIT，也称适时制（Just-In-Time），于20世纪70年代在日本丰田汽车公司第一制造，其大体思想是要杜绝一切浪费，设计合理的生产系统，以提高效率，降低本钱。

由于企业的所有生产人员的作业中包括着增值作业（Value-Added-Activities）和不增值作业（No-Value-Added-Activities），只有尽可能使不增值作业降至为零，增值作业接近百分之百，企业才能提高经济效率。

　　一、JIT的特点

　　同传统的生产治理系统相较，JIT具有以下的特点：

（一）由需求拉动。

传统的生产系统是由供给推动的。

依照经济批量法确信原料采购量，而后将原料投入生产，产出物再投入后面的生产时期，直至最终生产出产品。

前面的生产时期并非考虑后续时期的需求，后面的生产时期被动地同意前一时期转入的供给，并完成加工工作。

若是前后生产时期的生产能力不平稳，就会造成中间产品的积存，因此存货是不可幸免的。

而JIT制造的大体要求是只在顾客需要时才按单数进行生产。

上道工序只在下道工序需要时才按质保量及时地生产，后道工序之间的衔接要准确得象钟表一样，没有等待，贮存时刻。

（二）少量、适时采购迅速调整设备。

JIT制造要求每一操作工序生产产品的数量，仅仅是知足下一操作工序的要求所必需的，在生产开始时，所需材料能适时抵达，因此，推行JIT系统的一个优势是能够将存货降低到超级低的水平，原材料只在生产需要时送达企业，减少每次的采购数量，不保留原料的平安储蓄。

由于JIT制造是按定单生产，企业由大量量生产转变成单件小批生产，调整和预备次数增加，这就要求缩短每次生产的设备调整时刻和本钱，以减少在这方面消耗的资源，即企业需实行迅速，低耗的机械运动。

　　（三）有效的综合预防性设备保护。

传统的生产系统对设备的保护是通过日常的检修和按期的大修来完成的，许诺必然的设备有故障存在。

而采纳JIT设备故障引发的停产、检修将会致使生产延误，从而阻碍JIT的利用及实现。

因此，就必需实施设备有效的综合预防性维修系统（Total-PreventiveMaintenance）通过日常保护保障设备处于正常运转状态，不出故障或减少出故障。

这是通过全效率、全系统、全员参加来实现的。

　　（四）全面质量治理。

传统质量治理方式称为可同意质量水平（Acceptable-Quality-Level，AQL），即允许缺点在预先确信的水平内显现。

而JIT不仅要求高质量的产品，还要求高质量的零部件和原材料，这就不能按统计质量治理那样在事后进行查验和修复，而是要实施全面质量治理（TQC），确保原料、在产品和产成品的零缺点（Zero-Defect），不然，某一环节的缺点将会使生产造成混乱，并引发连锁反映，致使大量的非增值性的等待的产生，使JIT系统崩溃，其损失是庞大的。

全面质量治理可发动企业全部员工踊跃参与，从供给商的选择开始，到产品的设计，生产流程的确信，产品销售等各个时期都要增强质量治理，实现缺点的实时消灭，从而实现生产经营全进程的零缺点。

全面质量治理为适时采购，适时生产提供了质量保证，JIT系统为全面质量治理的运用提供了优良的载体。

　　（五）多技术员工的培育和弹性制造系统的成立。

由于JIT系统是按顾客的需要生产，又由于顾客需求多变，这就要求生产具有弹性和适应性，以适应多样化的顾客需求。

同时，按需生产意味着生产工人可能常常会有闲暇时刻，从而可利用这闲暇时刻来执行其他辅助性作业。

培育多技术的员工，目的是让制造单元里的生产工人成为多面手，既能操作多种类型的机械，又能从事其他工种，如执行预防性维修及小型修理，进行质检及执行保管任务等等。

　　JIT系统下工厂布局的类型、效率等方面的治理也不同，在传统工种及批量生产中，产品由某一组一样的机械送至另一组继续加工。

JIT系统那么用制造单元（manufacturingcells）的方式代替这一传统的工厂布局。

制造单元中的各类机械是按半圆形布局组合起来，它们井然有序地排列，以适应持续的多种操作要求。

每一单元均为生产某一特定的产品或产品族而成立，产品由始至终地从一个机械转移到另一个机械，工人那么被派至各单元，并学会操作其所在单元的所有机械。

制造单元又称“厂中厂”，其作用是幸免产品在不同车间之间的搬运和等待，以缩短生产周期，降低生产本钱。

　　所有生产该产品的必要设备均放置于该单元内，各单元集中生产某种产品或某种部件。

　　（六）员工参与程度较高。

JIT系统与传统的作法有一个专门大不同在于许诺工人参与企业治理的程度。

依照JIT观点，提高参与度，能够提高生产率与整体的本钱效率，员工能够对企业的运营发表意见，乃至能够停止生产来确信和纠正存在的问题。

JIT环境中的员工需要的是另一种有别于传统风格的新的治理模式，而领导人员必需是和谐者，而非监督者的身份来纠正。

　　二、JIT对治理会计的挑战传统

　　治理会计有三个目标：

第一，计算产品和劳务本钱；第二，提供决策有效信息；第三，提供打算操纵的信息。

但是在新的制造环境下这些治理会计的目标都会受到JIT的阻碍，新制造环境下治理会计的特点有了如下的转变：

（一）更注重市场观念。

企业的一切取决于市场动向，生产系统的制造以市场需求为导向。

JIT那么是企业在资源有限的情形下不断追求5个R，使企业将必要的原材料和零件（Right-Material）在准确的时刻（Right-Time）送往必要的地址（Right-Place），以保证企业生产消费者必要的数量（Right-Quantity），必要质量（Right-Quality）的产品，简言之，即JIT要求全企业树立知足市场需要才是企业生产的最终目的的经营目标。

（二）关注非财务信息。

传统治理会计由于必需进行产品和劳务的本钱计算，因此更多地是关注财务信息。

而在JIT表现为通过排除浪费，坚持不懈地追求生产率的提高，其工作的重点确实是将注意力集中于非增值作业。

非增值作业要么是没必要要的，要么尽管必要，但缺乏效率，有待改良，因此，治理会计人员需要解决：

①制造进程的浪费缘故及改良；②搬运方式的浪费缘故及改良；③过量库存的缘故及改良；④动作浪费和制造废次品的浪费缘故及改良；⑤加工本身的浪费及改良等等，所有的这些分析在特点上都是非财务的。

　　（三）重视经济操纵的整体观念。

JIT注意整个生产进程而非生产进程的某个部份或时期。

　　在JIT下，获利能力只有在整个经营均按JIT的方式运营才能提高，只有整个企业的不增值作用被减少直到排除，企业的获利能力才会提高。

　　正因为新的制造环境下治理会计注入了新内容、新思想，因此，JIT对治理会计的阻碍是庞大的，存货治理完全变更，产品本钱计算已经重构，本钱打算操纵有了新的规那么和方式，业绩评判标准有所转变，整个治理会计的领域还在改变，具体表现为：

（一）本钱计算方面：

　　一、本钱可归属性的改变。

本钱制度一样采纳两种方式将本钱分派到各产品中，它们是直接计入和分派转入，准确性前者优于后者。

JIT系统要求企业生产系统灵活、适应性强，便于在不同产品之间转化，这就要求企业有较高的自动化和机械化，如此一来，企业生产本钱中的直接人工的比重将会下降，随之增加的是制造费用，而制造费用可否正确分派，将阻碍到产品本钱计算的准确性。

而JIT的制造单元，多技术型人工及分散式效劳作业正是本钱可归属性改变的全然缘故：

由于JIT系统成立了制造单元，生产工艺相近的产品大体上是在同一制造单元中完成的，如此传统会计中视为全厂的间接费用并按单一标准分派的一些费用项目，如车间治理人员工资，车间设备的折旧等就可直接归入相关制造单元所生产出来的产品，增加了本钱计算的可归属性，从而增强本钱计算的准确性。

　　二、对变更本钱计算和完全本钱计算的从头熟悉。

完全本钱计算法下，产品的本钱包括直接材料、直接人工、变更制造费用和固定制造费用。

在传统的生产系统下，由于产供销各个环节均存在较多的存货，致使当期的产品本钱受期初、期末在产品本钱的阻碍，而当期销售本钱又受期初、期末产品本钱的阻碍，这种积存性的本钱计算法，致使企业实现的利润与产品销售的实现存在不衔接的现象，从而无法有效地效劳治理决策。

因此，作为优于完全本钱法的新一种本钱计算方式———变更本钱法提了出来，其大体思想是产品本钱中剔除固定性制造费用，利润的实现成立在产品销售实现的基础上。

可是困扰和矛盾也由此而产生：

企业为适应强制性的对外报告的需要，必需按公认会计准那么认可的完全本钱法计算产品本钱，为适应企业内部治理需要，企业不能不采纳变更本钱法再另建一套本钱信息系统。

如此一来，无疑增加了企业的工作量。

而在JIT系统下，那个问题能取得妥帖解决。

由于JIT系统实现的是零存货，使完全本钱计算法计算的利润与产品销售脱节的现象已不复存在，JIT系统下，对产品本钱的组成和性质都有了从头熟悉，由于实现自动化，直接人工的费用比重下降，工人具有多种技术，直接人工和间接人工的界限模糊，其结果致使制造费用上升，传统意义上的变更本钱仅剩直接材料一项，而变更本钱计算法也变得不能反映生产的实际花费情形而失去了存在意义，因此，在JIT系统下，完全本钱法将取代变更本钱法，企业费时费力成立两套本钱系统的不便也就消失了。

　　3、标准本钱法的改良。

长期以来，制造企业一直采纳标准本钱制度进行本钱操纵和本钱计算。

通过计算标准本钱和本钱不同，分析不同缘故及责任，并采取相应的有效方法，减少、排除不正常因素，实现对本钱的有效操纵。

可是，在JIT系统下，标准本钱制度暴露了许多不足。

　　第一，企业的生产由多种作业组成，但标准本钱过于总括，没有具体细分来考核不同产生缘故，因此治理者难以确信不同产生的真正缘故。

第二，标准本钱制度仅关切本钱最小，而轻忽了JIT系统所要求的整体性。

因为，传统经营操纵中某种收益，在高级制造环境下可能不复存在，将标准本钱制度运用于高级制造环境下的经营操纵，有可能产生失调行为。

例如：

材料价钱不同报告极可能会鼓舞采购部门为利用购货折扣而大量量购货，结果储蓄存货大大增加，这显然为JIT所不容。

第三，标准本钱制度关注直接人工的效率和本钱的改良。

在JIT系统下，由于直接人工所占比重较低，如此做便失去了现实的意义。

因此，在新制造环境下，制订标准，计算不同仍是有效的，只只是，标准本钱制度为适应JIT的需要，已作以下调整与改良：

第一，不同分析更细化。

将注意力更多集中于非增值作业，以排除浪费，追求更高的生产率；第二，缩短标准本钱的寿命。

由于产品寿命周期更短，更新更快，同时企业的不增值作业随时在排除，这就要求标准本钱随时修订，以提供更合理的本钱操纵依据；第三，本钱操纵的重点转移，原先的本钱操纵重点在直接人工，由于直接人工在生产本钱中所占比重下降，因此本钱操纵的重点应转向其他，如材料、制造费用等。

（二）业绩评判方面

　　传统的企业追求短时间利润的最大化，这就需要短时间生产效率的提高和本钱的降低。

业绩评估和计量是将企业划分为不同的责任中心，为其制订不同的标准，以财务指标对其业绩进行计量和评判，可是传统的业绩评判标准已不适应新的制造环境。

如：

传统的评判本钱中心在人工效能或制造费用分派率的标准已不适应JIT的目标，理由是JIT强调的是制造单元及多技术的员工，因此，以人工工时为基础的不同分析已起不到计量和评判业绩的作用；由于成立存货水平也与JIT的目标相矛盾，因此降低制造费用分派率也成为一个过时的计量标准。

在JIT系统下业绩计量评判体系要进一步深化和扩展，除采纳财务指标之外，更多地采纳非财务指标计量，与JIT系统相适应的业绩计量评判指标要紧有：

　　一、原材料与废料。

在JIT系统下，原材料的质量、本钱、交货期直接阻碍到整个生产的顺利进行和生产本钱的操纵。

要紧计量指标有财务指标：

如原材料的总本钱、原材料总本钱占生产总本钱的百分比、实际和打算的价钱不同、废料本钱占原材料本钱百分比；非财务指标：

如原材料质量、供给商数量、材料交货提早期等等。

　　二、存货。

JIT系统要求在生产的各个时期实现零存货。

但现实中存在诸多缘故，如市场需求大于估量水平，或生产量由于机械故障而降低，或为和谐定货本钱与持有本钱间的冲突等，存货作为一种缓冲储蓄有时成为必要，但低存货低本钱，排除持有没必要要存货的浪费成为工作的重点，要紧的计量指标有：

存货平均余额、持有存货平均时刻等。

　　3、机械设备。

如前述，为适应JIT系统，成立和实施有效的综合预防性设备保护是十分必要的，其要紧计量指标有：

设备停工时刻、设备调整预备时刻、设备维修记录等等。

　　4、生产交货期在JIT系统下，生产出来的产品能够及时交货，没必要产生产品库存。

因此对生产和交货期的评判指标要紧有：

按时交货次数百分比、完成定单的百分比和交货周期。

　　五、产品质量。

　　六、创新与学习。

　　（三）对资本性支出决策阻碍。

JIT系统下要求企业自动化程度增强，这就要求企业增加资本性设备支出，因此资本预算（专项支出预算）在企业中是十分重要的，但新的制造环境下资本预算变得更为复杂，其理由是：

第一，由于设备利历时刻更长，而产品的寿命周期越短，因此在估量以后现金流量时更为困难；第二，设备越先进，技术要求更复杂，因此，营运本钱的估量也越困难。

因此，企业必需以自己的模式去预测以后的获利能力，充分考虑各个因素，使得企业的决策更准确。

　　（四）治理会计报告方面。

不管是传统的仍是新制造环境下的治理会计均有责任向治理者提供经营的结果，即为决策提供有效的信息。

但在新制造环境下此责任更为重要和复杂。

正如业绩评判和经营操纵方面一样，报告的重点已从原先的财务指标转向非财务指标。

　　参考文献：

　　〔1〕汪玉兰。

JIT在效劳中业应用之探讨〔J〕。

上海交大学报，1999（4）：

78-80.

　　〔2〕。

北京：

北京大学出版社，2000.

　　〔3〕毛付根。

治理会计〔M〕。

北京：

高等教育出版社，2000.