东奥审计基础班刘圣妮20讲解.docx

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东奥审计基础班刘圣妮20讲解

本章核心考点解读

【考点六】业务执行（5/6）

（一）业务执行的含义及其环节

1.业务执行的含义

业务执行是指会计师事务所委派项目组按照执业准则和适用的法律法规的规定执行业务，使会计师事务所和项目合伙人能够出具适合具体情况的报告。

2.业务执行的四大环节

（1）对业务执行情况的指导、监督与复核；

（2）业务执行中的咨询；

（3）意见分歧的处理与解决；

（4）项目质量控制复核。

（二）业务执行的指导、监督与复核（业务执行的第一个环节）

1.总体要求

会计师事务所通常使用书面或电子手册、软件工具、标准化底稿以及行业和特定业务对象的指南性材料等方式，通过质量控制政策和程序，保持业务执行质量的一致性。

2.指导的具体要求

（1）项目合伙人让审计项目组所有成员都了解拟执行工作的目标；

（2）项目合伙人应当通过适当的团队工作和培训，使经验较少的审计项目组成员清楚了解所分派工作的目标。

3.监督的具体要求

（1）项目合伙人在业务进行中适时实施必要的监督，以检查各成员是否能够顺利完成业务工作；

（2）项目合伙人考虑项目组各成员的素质和胜任能力，包括是否有足够的时间执行审计工作，是否理解工作指令，是否按照计划的方案执行工作；

（3）项目合伙人解决在执行审计业务过程中发现的重大问题，考虑其重要程度并适当修改原计划的方案；

（4）项目合伙人识别在执行审计业务过程中需要咨询的事项，或需要由经验较丰富的项目组成员考虑的事项。

4.复核的具体要求（7个方面）

在复核已执行的工作时，复核人员应当考虑以下事项：

（1）是否已按照职业准则和适用的法律法规的规定执行工作；

（2）重大事项是否已提请进一步考虑；

（3）相关事项是否已进行适当咨询，由此形成的审计结论是否已得到记录和执行；

（4）是否需要修改已执行审计工作的性质、时间安排和范围；

（5）已执行的审计工作是否支持形成的结论，并得以适当记录；

（6）已获取的审计证据是否充分、适当以支持报告；

（7）业务程序的目标是否已实现。

5.复核人员的原则要求

项目合伙人应当确定由项目组内经验较多的人员复核经验较少的人员执行的工作。

（三）咨询（业务执行的第二个环节）

1.总体要求

会计师事务所应当建立政策和程序，以合理保证：

（1）就疑难问题或争议事项进行适当咨询；

（2）能够获取充分的资源进行适当咨询；

（3）咨询的性质和范围以及咨询形成的结论得以记录，并经过咨询者和被咨询者的认可；

（4）咨询形成的结论得到执行。

2.咨询的具体要求

（1）形成良好咨询文化

会计师事务所通过制定咨询制度和相关的培训、奖惩制度，以及各级管理层的行动示范和信息传达，创造一种良好的咨询氛围，逐步形成内部咨询文化，以妥当解决业务执行中的疑难问题或争议事项。

（2）合理确定咨询事项

项目组应当考虑就重大的技术、职业道德及其他事项，向会计师事务所内部或在适当情况下向会计师事务所外部具备适当知识、资历和经验的其他专业人士咨询，并适当记录和执行咨询形成的结论。

（3）适当确定被咨询者

被咨询者既可以是会计师事务所内部的其他专业人士，在适当情况下，也可以是会计师事务所外部的其他专业人士。

同时，被咨询者应当具备适当的知识、资历和经验。

（4）充分提供相关事实

项目组在向会计师事务所内部或外部的其他专业人士咨询时，应当提供所有相关事实，以使其能够对咨询的事项提出有见地的意见。

（5）考虑利用外部咨询

会计师事务所在因缺乏适当的内部资源等情况而需要向外部咨询时，按照规定，可以利用其他会计师事务所、职业团体、监管机构或提供相关质量控制服务的商业机构提供的咨询服务，但应当考虑外部咨询提供者是否能够胜任这项工作。

（6）完整记录咨询情况

注册会计师应当完整详细地记录咨询情况，包括记录寻求咨询的事项，以及咨询的结果，包括做出的决策、决策依据以及决策的执行情况。

项目组就疑难问题或争议事项向其他专业人士咨询所形成的记录，应当经被咨询者认可。

（四）意见分歧（业务执行的第三个环节）

1.意见分歧的来源

在业务执行中，时常可能会出现项目组内部、项目组与被咨询者之间以及项目合伙人与项目质量控制复核人员之间的意见分歧。

2.处理意见分歧的总体要求

注册会计师处理意见分歧应当符合下列两点要求：

（1）会计师事务所应当制定政策和程序，以处理和解决项目组内部、项目组与被咨询者之间以及项目合伙人与项目质量控制复核人员之间的意见分歧；

（2）形成的结论应当得以记录和执行。

3.对出具报告的影响

（1）只有意见分歧问题得到解决，项目合伙人才能出具报告；

（2）如果在意见分歧问题得到解决前，项目合伙人就出具报告，不仅有失注册会计师应有的谨慎，而且容易导致出具不恰当的报告，难以合理保证实现质量控制的目标。

（五）项目质量控制复核（业务执行的第四个环节）

项目质量控制复核是指会计师事务所挑选不参与该业务的人员，在出具报告前，对项目组做出的重大判断和在准备报告时形成的结论做出客观评价的过程。

2.项目质量控制复核对象的确定

（1）对所有上市实体财务报表审计实施项目质量控制复核；

（2）明确标准，据此评价所有其他的历史财务信息审计和审阅、其他鉴证及相关服务业务，以确定是否应当实施项目质量控制复核；

（3）对所有符合标准的业务实施项目质量控制复核。

3.项目质量控制复核方法

（1）与项目合伙人进行讨论；

（2）复核财务报表或其他业务对象信息及报告，尤其考虑报告是否适当；

（3）选取与项目组做出重大判断及形成结论有关的工作底稿进行复核。

4.项目质量控制复核的范围（11个方面）

在对上市公司财务报表审计实施项目质量控制复核时，复核人员应当考虑：

（1）项目组就具体业务对会计师事务所独立性做出的评价；

（2）在审计过程中识别的特别风险以及采取的应对措施；

（3）关于重要性的重大判断；

（4）制定集团审计策略时作出的重大判断；

（5）对持续经营的评估是否适当；

（6）监管机构发现的重要事项是否已得到恰当解决；

（7）是否已就存在的意见分歧、其他疑难问题或争议事项进行适当咨询，以及咨询得出的结论；

（8）在审计中识别的已更正和未更正的错报的重要程度及处理情况；

（9）拟与管理层、治理层以及其他方面沟通的事项；

（10）所复核的审计工作底稿是否反映了针对重大判断执行的工作，是否支持得出的审计结论；

（11）拟出具的审计报告的适当性。

对上市实体财务报表审计以外的其他业务实施项目质量控制复核时，项目质量控制复核人员可根据情况考虑上述部分或全部事项。

5.项目质量控制复核的时间

项目质量控制复核人员应当在业务过程中的适当阶段及时实施复核，以使重大事项在出具报告前得到满意解决。

6.项目质量控制复核人员的资格标准

会计师事务所应当制定政策和程序，明确被委派的项目质量控制复核人员应符合下列要求：

（1）履行职责需要的技术资格，包括必要的经验和权限；

（2）在不损害其客观性的前提下，提供业务咨询的程度。

7.项目质量控制复核人员的客观性

项目质量控制复核人员应符合下列规定：

（1）如果可行，不由项目合伙人挑选；

（2）在复核期间不以其他方式参与该业务；

（3）不代替项目组进行决策；

（4）不存在可能损害复核人员客观性的其他情形。

8.项目质量控制复核人员的权威性

项目质量控制复核人员需要具备履行职责所需的充分、适当的技术专长、经验和权限。

特别是，项目质量控制复核人员履行责任，不应受到项目合伙人职级的影响。

9.项目质量控制复核人员所能承担的总体复核工作量

当一名复核人员在一定时间内承担过多的项目质量控制复核任务时，可能对实现项目质量控制复核产生不利影响，会计师事务所相关政策和程序需要对此予以考虑。

10.对属于公众利益实体的被审计单位的特别要求

《中国注册会计师职业道德守则第4号—审计和审阅业务对独立性的要求》规定，如果被审计单位属于公众利益实体，相关关键审计合伙人任职时间不得超过五年，在任期结束后的两年内，不得为该被审计单位的审计业务实施质量控制复核。

11.项目质量控制复核的记录

会计师事务所应当制定政策和程序，要求记录项目质量控制复核情况，包括：

（1）有关项目质量控制复核的政策所要求的程序已得到执行；

（2）项目质量控制复核在出具报告前业已完成；

（3）复核人员没有发现任何尚未解决的事项，使其认为项目组做出的重大判断及形成的结论不适当。

12.持续改进项目质量控制复核

会计师事务所可以考虑采取以下措施，持续改进项目质量控制复核：

（1）开发广泛应用的项目质量控制复核培训课程，使项目质量控制复核人员在如何履行职责方面接受充分培训，并使项目组了解项目质量控制复核人员如何履行职责及其对项目组的期望，以及在项目质量控制复核过程中咨询的可能类型；

（2）根据会计师事务所的相关政策和程序，对项目质量控制复核人员的工作进行考核；

（3）定期召开项目质量控制复核人员会议，讨论如何加强复核工作，并在设计培训课程及相关政策和程序时考虑相关意见和建议；

（4）汇编形成项目质量控制复核问题案例，以帮助项目质量控制复核人员向项目组提出适合具体情况的问题，评价项目组在具体业务中做出的重大判断和结论。

（六）业务工作底稿

1.业务工作底稿的归档期限

鉴证业务工作底稿的归档期限为业务报告日后60天内或业务中止后的60天内。

2.业务工作底稿的管理要求

（1）安全保管业务工作底稿并对业务工作底稿保密；

（2）保证业务工作底稿的完整性；

（3）便于使用和检索业务工作底稿；

（4）按照规定的期限保存业务工作底稿。

3.业务工作底稿的保密

除特定情况外，会计师事务所应当对业务工作底稿包含的信息予以保密，这些特定情况包括：

（1）取得客户的授权。

会计师事务所及其人员对客户的信息负有保密的义务，如果未经客户的许可，除下述的

（2）、（3）两种情况外，不得泄露客户的信息给他人或利用客户信息谋取私利，否则将承担相应的法律后果；

（2）根据法律法规的规定，会计师事务所为法律诉讼准备文件或提供证据，以及向监管机构报告发现的违反法规行为；

（3）接受注册会计师协会和监管机构依法进行的质量检查。

4.业务工作底稿的完整性、使用与检索

无论业务工作底稿存在于纸质、电子还是其他介质，会计师事务所都应当针对业务工作底稿设计和实施适当的控制，以实现下列目的：

（1）使业务工作底稿清晰地显示其生成、修改及复核的时间和人员；

（2）在业务的所有阶段，尤其是在项目组成员共享信息或通过互联网将信息传递给其他人员时，保护信息的完整性；

（3）防止XX改动业务工作底稿；

（4）仅允许项目组和其他经授权的人员为适当履行职责而接触业务工作底稿。

5.对原纸质记录经电子扫描后的业务工作底稿的控制

对于原纸质记录经电子扫描后存入业务档案，会计师事务所应当实施适当的控制程序，以保证：

（1）生成与原纸质记录的形式和内容完全相同的扫描复制件，包括人工签名、交叉索引和有关注释；

（2）将扫描复制件，包括必要时对扫描复制件的索引和签字，归整到业务档案中；

（3）能够检索和打印扫描复制件。

会计师事务所应当保留已扫描的原纸质记录。

6.业务工作底稿的保存期限

会计师事务所应当自业务报告日起，对鉴证业务的业务工作底稿至少保存10年。

7.业务工作底稿的所有权

业务工作底稿的所有权属于会计师事务所。

【考点七】监控（6/6）

（一）监控的目的

会计师事务所应当制定监控政策和程序，实施监控的目的包括：

1.评价遵守职业准则和法律法规的情况；

2.评价质量控制制度设计是否适当，运行是否有效；

3.评价质量控制政策和程序应用是否得当，以便会计师事务所和项目合伙人能够根据具体情况出具恰当的业务报告。

（二）监控人员

1.实施监控的人员应当具有专业胜任能力；

2.会计师事务所可以委派主任会计师、副主任会计师或具有足够、适当经验和权限的其他人员履行监控责任。

（三）监控内容

对会计师事务所质量控制制度实施监控的内容，包括：

1.质量控制制度设计的适当性；

2.质量控制制度运行的有效性。

（四）实施检查

1.检查的周期

会计师事务所应当周期性地选取已完成的审计业务进行检查，周期最长不得超过三年。

在每个周期内，应对每个项目合伙人的业务至少选取一项进行检查。

2.检查的组织方式

会计师事务所确定周期性检查的组织方式应当考虑以下因素：

（1）会计师事务所的规模；

（2）分支机构的数量及分布；

（3）前期实施监控程序的结果；

（4）人员和分支机构的权限；

（5）会计师事务所业务和组织结构的性质及复杂程度；

（6）与特定客户和业务相关的风险。

3.确定检查的时间、人员与范围

（1）会计师事务所在选取单项审计业务进行检查时，可以不事先告知相关审计项目组。

（2）参与业务执行或项目质量控制复核的人员不应承担该项业务的检查工作。

（3）会计师事务所可以考虑外部独立检查的范围或结论，但这些检查并不能替代自身的内部监控。

（五）监控结果的处理

1.评价实施监控程序发现的缺陷的性质和影响

（1）该缺陷并不必然表明质量控制制度不足以合理保证会计师事务所遵守职业准则和适用的法律法规的规定，以及会计师事务所和项目合伙人根据具体情况出具恰当的报告；

（2）该缺陷是系统性的、反复出现的或其他需要及时纠正的重大缺陷。

2.适时将缺陷及补救措施告知相关人员

会计师事务所应当将实施监控程序发现的缺陷及建议采取的适当补救措施，告知相关项目合伙人及其他适当人员。

3.提出补救措施

会计师事务所在评价各种监控发现的缺陷后，应当提出下列补救措施：

（1）采取与某项业务或某个成员相关的适当补救措施；

（2）将监控发现的缺陷告知负责培训和职业发展的人员；

（3）改进质量控制政策和程序；

（4）对违反会计师事务所政策和程序的人员，尤其是对反复违规的人员实施惩戒。

4.监控结果表明出具的报告不适当时的处理

如果实施监控程序的结果表明出具的报告可能不适当，或在执行业务过程中遗漏了应有的程序，会计师事务所应当确定采取适当的进一步行动，以遵守职业准则和适用的法律法规的规定。

同时，会计师事务所应考虑征询法律意见。

5.定期告知监控结果

会计师事务所应当每年至少一次将质量控制制度的监控结果，传达给项目合伙人及会计师事务所内部的其他适当人员，以使会计师事务所及其相关人员能够在其职责范围内及时采取适当的行动。

传达的信息应当包括下列内容：

（1）对已实施的监控程序的描述；

（2）实施监控程序得出的结论；

（3）如果相关，对系统性的、重复出现的缺陷或其他需要及时纠正的重大缺陷的描述。

（六）监控记录

会计师事务所应当适当记录下列监控事项：

1.制定的监控程序，包括选取已完成的业务进行检查的程序；

2.对监控程序实施情况的评价；

3.识别出的缺陷，对其影响的评价，是否采取行动及采取何种行动的依据。

经典考题回顾

【例1·2014（卷I）·简答题】

2013年1月，DEF会计师事务所与XYZ会计师事务所合并成立ABC会计师事务所，相关事项如下：

（1）ABC会计师事务所以“强强联手，服务最优”为主题在多家媒体刊登广告，宣传两家会计师事务所的合并事宜。

（2）ABC会计师事务所提出了扩大鉴证业务市场份额的目标，要求合伙人及经理级别以上的员工在确保业务质量的前提下，每年完成一定金额的新鉴证业务收入指标，并纳入业绩评价范围。

（3）ABC会计师事务所规定，所有上市公司财务报表审计项目应当实施项目质量控制复核，其他项目根据相关标准判断是否需要实施项目质量控制复核。

（4）ABC会计师事务所规定，对鉴证业务的工作底稿从业务报告日起至少保存十年；如果组成部分业务报告日与集团业务报告日不同，从各自的业务报告日起至少保存十年。

（5）原DEF、XYZ两家会计师事务所的质量控制制度存在差异。

ABC会计师事务所拟逐步进行整合，确保两年后建立统一的质量控制制度。

（6）ABC会计师事务所设立了不当行为举报热线，并制定了有关调查和处理举报事项的政策和程序。

对所有举报事项的调查和处理过程均需执行监督，该项工作由具有适当经验和权限的业务部门的A合伙人兼任。

要求：

针对上述第

（1）至（6）项，逐项指出ABC会计师事务所的做法是否恰当。

如不恰当，简要说明理由。

【答案】

事项序号

是否恰当（是/否）

理由

（1）

否

“强强联手，服务最优”夸大宣传了事务所提供的服务/无根据地比较其他注册会计师的工作/违反职业道德守则中有关专业服务营销的要求

（2）

是

（3）

否

会计师事务所应对上市实体财务报表审计实施项目质量控制复核/上市实体比上市公司的范围大

（4）

否

如果组成部分业务报告日早于集团业务报告日，应当自集团业务报告日起对组成部分业务工作底稿至少保存十年

（5）

否

两年内ABC会计师事务所没有使用统一的质量控制制度不符合质量控制准则的规定。

/会计师事务所应当制定统一的质量控制制度

（6）

否

投诉或指控所涉项目可能是A合伙人负责的项目，由其执行监督不具有客观性

【例2·2014（卷II）·简答题】

上市公司甲公司是ABC会计师事务所的常年审计客户，拥有乙公司和丙公司两家子公司。

A注册会计师担任甲公司2013年度财务报表审计项目合伙人，B注册会计师担任项目质量控制复核合伙人。