税务借鉴外国经验完善我国个人所得税法 精品.docx

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借鉴外国经验，完善我国个人所得税法

进入二十一世纪以来，随着我国市场经济体制的不断完善和发展,国家经济实力逐步提升，个人收入也水涨船高，但与此同时，个人收入的多元化,收入差距的不断扩大,使以调节收入,缩小贫富差距,增加财政收入为设立宗旨的个人所得税越来越受到人们的关注。

而在经济飞速发展，收入大幅提升的同时，我国的个人所得税相关法律制度却一直未作适时的修改与完善，故而在许多方面呈现出不合理的一面。

本文拟通过对国外个人所得税改革的借鉴来对我国现行个人所得税税制存在的一些问题进行探讨,并提出相应的改革与完善思路。

一、世界各国个人所得税制度概况与借鉴

1、个人所得税税制模式

目前，世界各国的个人所得税制模式有所不同，大致可以分为：

综合税制模式、分类税制模式、综合与分类相结合的税制模式。

所谓分类所得税制是将个人取得的各种所得按照不同来源划分为几个大类，分别适用不同的费用减除规定、不同的税率和计税方法。

综合税制是指在缴纳个人所得税时，不再用目前工资、劳务费、财产租赁费等分类计税的办法，而是用以上全部的综合收入、综合分析来确定应纳税所得额。

而分类与综合相结合的税制模式是将工资薪金所得、生产经营所得、劳务报酬所得、财产租赁所得等具有较强连续性或经常性的收入列入综合所得的征收项目，实行统一的累进税率；对财产转让、特许权使用费、利息、红利、股息等其他所得，仍按比例税率实行分项征收。

一个国家采用哪种模式，与其经济发展和税收征管水平有直接关系。

分类所得税制因为广泛采取源泉扣缴的方法，加强源泉控制的同时还可以简化纳税手续，方便征纳双方；此外还可以对不同所得实行不同的征收方法，便于体现国家的政策，但是它不能较好地体现公平税负的原则。

而综合所得税制能较好地体现纳税人的实际负担水平，符合支付能力原则和量能征税的原则，但是它的弊端是征税繁琐，对纳税人的自觉纳税意识要求高。

而分类综合税制由于结合了前两者的优点成为当今世界各国尤其是广大发展中国国家所广泛采纳的所得税制。

目前世界上单纯实行分类制和综合制的的国家并不多见，一些发达国家多采用综合制，发展中国家除约旦、也门、扎伊尔等少数国家采用单一税制外，大多数国家都采用混合制模式。

2、课税单位

所谓课税单位就是指申报应税所得是以个人为单位还是以家庭或者以家庭中夫妇为申报单位。

目前世界各国大致有以个人为单位的方式、以夫妇为单位的方式、以家庭为单位的方式这三种。

以个人为单位的方式是指对家庭成员的所得分别进行课税，以夫妇为单位的方式是指对夫妇所得合起来进行课税，以家庭为单位是把整个家庭的所得合起来进行课税。

在后两者方式中又可分为对合算金额直接适用税率的方式（核算非分割主义）及把合算金额在夫妇之间或家庭成员之间进行均等的或不均等的分摊之后再对分摊后的所得额来适用相关税率的方式（合算分摊主义）。

应该说上述三种课税单位方式各有利弊：

以夫妇或家庭构成一个纳税单位考虑到了他们作为社会中一个消费单位的客观现实，通常他们的所得是混在一起或者说相互占有的，以此来作为纳税负担能力的测定单位，比起个人单位方式来，因为考虑到了他们对家庭的负担能力问题，因此更符合实质公平的个税原则。

但是我们也应该看到以夫妇或家庭为课税单位会造成对未婚或单身者的税收歧视，还有给夫妇或家庭中的高收入者在制度上提供了更大的利益选择机会。

现实情况中还会对家庭中女性走向社会带来负面引导与指向。

考虑到上述因素，目前世界上大多数国家采用个人单位和夫妇或家庭三种方式并用的折衷原则。

3、税率设置

由于税率的设置直接决定了纳税人负担水平的高低以及纳税征管工作的繁琐与否，因此世界各国对个人所得税税率的设定都非常重视。

个人所得税税率一般分为分级累进税率与比例税率。

近一段时期以来世界各国的个人所得税改革出现了税率由高到低，级次由多到少的“降低税率，扩大税基”的趋势。

比如从70年代到现在，日本个人所得税的税率结构逐渐简化、最高税率大大降低。

上个世纪70年代，日本的个人所得税实行19级超额累进税率，从10％起，分19档，最高税率为75％。

到1984年，累进税率演化为从最低10.5％至最高70％的15级超额累进税率。

到1999年，累进税率的档次减少到4档，依次为10％（330万日元以下）、20％（330万至900万日元）、30％（900万至1800万日元）、最高税率下降到37％（1800万日元以上），从而形成日本现行的个人所得税率结构。

1981年，美国的个人所得税实行15级超额累进税率，最高税率为70％，到2001年，税率的档次减少到6档，最高税率降为38.6％。

1978年，英国的个人所得税实行11级超额累进税率，最高税率为83％，到1999年，税率的档次减少到3档，最高税率降为40％。

目前世界各国的个人所得税最高税率有高有低，德国（48.5%）、荷兰（53%）、澳大利亚（47%）、韩国和日本（50%）等国家较高，均超过45%；美国（33%）；英国、匈牙利、埃及、墨西哥（均为40%）、泰国（37%）、印尼、阿根廷（35％）最高税率多在35%至40%之间，个别国家或地区的税率在30%以下，如在税率设计上采用比例税率和累进税率的我国香港地区，其薪俸税采用15%的标准税率或2%-17%的四级超额累进税率，利得税和物业税都采用标准税率15%，而在俄罗斯目前个人所得税税率实行13%的单一税率，可以说是世界上个人所得税综合税率最低的国家了。

4、起征点与所得抵扣

起征点的设立数额的大小关系到一个国家纳税人数的多少，并进而会影响个人所得税对社会各阶层收入差距的调节，因此世界各国的起征点均比较低，如按月结算美国的最低起征点大约在1000美元，英国的最低起征点大约在300英镑，日本的最低起征点大约在10万日元，以上三个国家的起征点大约占该国家居民月收入的三分之一，这与大多数国家重视培养每位国民的纳税意识的指导思想有关，还应注意的是国外的起征点都是动态的，会考虑纳税人的具体情况适用不同的起征点，例如在日本以20XX年度的标准来看，如果是夫妇加两个孩子的工资收入者，那么他的个税起征点为384.2万日元（基本免税额38万日元、配偶免税额38万日元、配偶免专项税额38万日元、赡养人口免税额38万日元、赡养人口专项免税额63万日元、雇佣所得扣除130.8万日元，社会保险捐扣除38.4万日元）。

如果是夫妇加1个孩子的工资收入者，起征点则为283.0万日元；如果是没有孩子的丁克家庭的工资收入者，起征点则为220万日元。

如果是独身的工资收入者，那么起征点为114.4万日元。

根据20XX年税制改革方案，除独身工资收入者以外，以上起征点分别降低到325万日元、220万日元、156.6万日元。

美国常规个人所得税的起征点随纳税人申报状态、家庭结构及个人情况的不同而不同，也没有统一的标准。

美国常规个人所得税共有5种申报状态，即单身申报、夫妻联合申报、丧偶家庭申报、夫妻单独申报及户主申报。

至于所得抵扣，在WTO体制下，世界各国扣除制度中的扣除项目一般包括成本费用，生计费和个人免税三部分内容。

成本费用扣除形式多采用按实列支或在限额内列支的方式。

生计费用扣除是扣除制度的核心内容，各国大多根据赡养人口、已婚未婚、年龄大小等因素进行扣除。

个人免税主要是为了体现量能、公平的原则而设置的对某些所得给予照顾性的减免项目。

随着个人所得税法的发展，扣除制度完善与否已成为衡量个人所得税法发展水平和完善程度的重要指标之一，因此各国均给予了高度重视，应该说在具体的操作中尽可能地考虑到了各种情况给予或扣减或免税的对待。

比如以德国为例其免税额（20XX年）就包括：

1）基本免税额（一般情况为7235德国马克）,

2）因工作支出免税额（一般情况为1044德国马克）,

3）其它开支免税额（一般情况为36德国马克）,

4）保险费

因工作支出免税额又考虑到了：

1、申请工作的支出

2、上下班的路费（按距离算）

3、工作用品（包括计算机，书柜等等）

以上如超过1044德国马克，则按实际支出算，否者不用一一列出。

另外还有：

学习费用（学费，住宿，买讲义，纸，笔，。

。

。

）最多920德国马克。

4、赡养父母的费用等。

再以美国为例，各种免税收入包括：

礼品和遗产收入，特定的奖学金，伤病补偿费，州或市政府债券利息所得等13项。

经营类扣除包括：

企业经营允许列支的成本费用，个人退休计划及医疗储蓄账户的个人缴付部分，缴付自我雇佣税的50%部分，变换工作的搬家费用，离婚或分居赡养费支出，教育贷款利息支出，高等教育（含继续教育）费用支出等16项。

个人费用类扣除主要用于弥补家庭的生活费用支出，其设计充分体现人性化。

此项扣除为分项扣除和标准扣除二者中的大者与个人和赡养人口扣除之和。

分项扣除包括：

医疗费用个人负担超过AGI（纳税人总收入扣减各种经营类扣除得出调整后的总收入）的7.5%的部分，州和市个人所得税、财产税，购买自用住宅的贷款利息支出（只限2套），慈善捐助支出，保险不赔付的家庭财产意外及被盗损失超过AGI的10%部分，其他各种杂项支出超过AGI的2%部分，其中包含个人职业发展费用如购买专业书籍、职业培训费等7项。

这些扣除考虑到个人生活的方方面面，照顾到每个人、每个家庭的具体情况。

标准扣除因纳税申报状态不同而不同，20XX年单身申报的标准扣除为4850美元，夫妻联合申报或丧偶家庭申报的标准扣除为9700美元，夫妻单独申报为每人4850美元，户主申报为7150美元。

在标准扣除中也体现人性化，如有赡养人口，则每名赡养人口扣除800美元；已婚纳税人若超过65岁或双目失明，则可再增加年扣除额950美元或1900美元；未婚纳税人若超过65岁或双目失明，则可增加年扣除额1200美元或2400美元。

上述非一刀切的人性化做法虽然更符合实质公平原则，但是较为繁琐，使征税成本大大增加，对税收效率原则兼顾不够。

5、征收方式

目前世界各国的个人所得税征收方式一般分为源泉扣缴法和自行申报法两种。

由于这两种征收办法在实际运用中各有利弊，故在大多数情况下均结合起来使用，以互补不足。

各国通行的做法是，对纳税人易于源泉征收的应税所得，如工资、股息、利息、特许权使用费、租金等在其支付阶段源泉征收，按特定税率或普通税率计征,然后由纳税人在期末对全部所得集中申报,计算出应纳税额后再将纳税人已经源泉征收的税额从中扣除。

当然在具体执行过程中，各国由于国情不同，两种征收方法各有侧重。

如美国、加拿大就侧重于自行申报，英国则侧重于源泉扣缴。

6、征管手段

所谓征管手段是指各国政府为了保证个人所得税的应收尽收而制定的各种规章制度及采取的各项措施，如纳税人纳税信息库、统一的纳税人代码制度，全国范围内的个人信用体系、个人所得税跟踪稽查制度等等，这方面美国走在世界前列：

美国将现代信息技术在税收征管中综合运用，以最大限度的掌握纳税人的纳税信息。

税收征管从60年代起大规模使用计算机，在全国范围内建立了计算机网络。

计算机的应用使税收征管发生质的飞跃，工作效率显著提高了，从税收预测、办理登记、纳税申报、报税审核、税款征收、税务审计选案及操作过程控制，税源监控等环节广泛地依托计算机。

美国国内收入局的计算机系统采用对纳税人进行登记。

登记的内容非常详尽。

因为税务登记代码与社会保险代码一致，因而在政府部门和社会有关方面得到广泛的应用。

如果没有纳税代码就不能在银行开户，就无法享受社会保险，交易合同没有纳税代码也无效。

在美国，没有纳税代码是寸步难行。

由于代码的共同性，因而税务部门很容易与其它部门交换信息，使得税务登记的信息来源非常丰富，如来自企业行业主管部门的信息、执照发放部门的信息等等。

涉税报告制度。

根据美国法律规定，一定规模以上的雇主必须向税务机关报告其工人的工资和薪金；银行和其他金融机构必须报告所有的利息支付及员工的薪金；所有的公司必须报告股息、红利的支付情况；所有进行一次性支付的公司、非盈利机构和个人也必须向税务机关报告。

严格的报告制度使收入得到有效监控，强有力的保证了美国的个人所得税征管质量。

审计制度。

美国的税务局还通过计算机系统保存和汇总所有与纳税人识别号码相关的记录，进行科学的加工整理，并且用这些信息与纳税人申报表上的记录进行交叉稽核，确定纳税人的申报质量和纳税人的信誉度，进而开展税款申报表的检查（即审计）。

审计的操作流程是：

审计对象的确定美国税务机关确定审计对象的方法：

①税务局通过一套复杂而且秘密的公式，给每个纳税人打分，反映每个纳税人隐瞒税收的可能性，作为确定审计对象的依据之一；②非常大规模的公司几乎每年都会被审计，是重点审计对象；③纳税人每次进行申报时税务机关工作人员都要与其进行面对面的审计；④税务机关根据个人申报情况与纳税人识别号码相关的信息进行交叉稽核，对于信息不配比的纳税人进行审计。

审计方法美国税务机关对税款申报表有三种审计方式：

①通信审计：

税务机关通过给纳税人寄一封信，通知其进行合作并且提供给纳税人税款计算建议，纳税人对税务机关的通知自己做出决定然后回信。

②办公室审计，办公室审计主要是对那些申报表不是很复杂的纳税人进行审计。

纳税人去当地税务机关办事处，审计员检查某年申报表上最多的四个项目，通常在将近一个小时的面谈中解决问题。

③现场审计，现场审计是最复杂的审计，主要对那些有经营所得或申报非常复杂的纳税人。

税务专员可以预先约定日期进行访问，税务专员可以检查税款申报表的任何一个领域，不受项目数量限制。

审计可以在纳税人家里、纳税人会计室以及企业里进行。

二、我国个人所得税存在的不足与完善

我们都知道个人所得税区别于其它税种的一点就是具有调节收入差距，维护社会公平的独特功能。

从亚当·斯密开始，税收公平就被许多国家奉为税制建设过程中的圭臬，我国的个人所得税立法中也把调节收入分配，体现社会公平列为首要原则，尤其因为我国至今没有开征遗产税、赠与税等更具调节性的税种，个人所得税在整个税法体系中的独特地位更为彰显。

但是，随着社会经济形势的发展和变化，目前我国个人所得税也暴露出许多与现阶段发展不相适应的问题，有许多方面需要修改与完善：

1、税制模式方面应从分类所得税制向分类综合税制转化

1994年对个人所得税修改时，我国还不具备采用综合税制的条件，因此采用了简单、透明的分类税制，但是分类所得税制虽然计征方便，但不能较好地体现税收公平原则，容易产生所得来源多、收入分散的人不缴或少缴税，而所得来源少、收入集中的人多缴税，不能有效地消除纳税人负担差异；综合所得税制虽然可以消除这一差异，但是不仅要求有较高的征管水平与配套措施，还难以体现国家对某些收入来源进行税收调控的政策导向。

而分类综合所得税制综合了上述两类税制的优点，笔者建议在我国将工资、薪金收入，承包、转包收入，财产租赁收入，财产转让收入等合并为综合收入，在作合理的费用扣除后，适用累进税率，其余收入适用比例税率。

这样就可以充分发挥分类综合所得税制的优点。

2、课税单位应考虑家庭因素

对课税单位的选择在很大程度上取决于一定时期一国个人所得税法的主要目标，从取得收入的角度来看个人申报和夫妻或家庭联合申报并无本质区别。

从效率角度来看对个人征税影响的是个人的投资与劳动力决策，对家庭征税的影响则更广泛，因为家庭是社会的基本细胞，很多消费、储蓄、投资行为是以家庭为单位进行的。

从收入分配公平的角度来看，个人收入的差距最终要体现在家庭收入差距上，因此对收入调节完全可以集中到对家庭收入的调节上。

这种选择的最重要之处就是可以实现相同收入的家庭缴纳相同的个人所得税，以根据综合能力来征税，并且可以家庭为单位实现一定的社会政策，如对老年人的减免，对无生活能力的儿童采用增加基本扣除的方法等。

另外，我国现在的就业压力很大，如果实行以家庭为纳税主体，则家庭的实际收入将有所增加，必然鼓励低收入的家庭成员自愿放弃原有的工作，从而减轻全社会的就业压力。

3、简化分级累进税率，降低最高税率

在现阶段，对分类征税项目继续采用比例税率，对综合征税项目采用超额累进税率，从而体现税收调节收入分配的职能仍是比较可取的。

但是目前我国对收入来源分类太多，一方面使纳税人难以掌握政策，增加依法纳税的难度，同时也增加了税务人员的工作成本。

分级累进税率也是级次太多，边际税率偏高，这又使得纳税人的自觉纳税意愿不高，纳税计算也非常繁琐。

所以在具体税率和级距设计时，一要适当调低最高边际税率，二要简化级距，调节中间税率。

我个人建议：

财产转让、特许权使用费、利息、红利、股息等所得，按比例税率实行分项征收，税率统一定为20%；工资薪金所得、生产经营所得、劳务报酬所得、财产租赁所得等具有较强连续性或经常性的收入列入综合所得的征收项目，实行统一的累进税率，可以改为5%、10%、20%、30%的四级超额累进税率。

4、改革起征点僵化设置，规范税前扣除并使两者弹性化

中国现行个人所得税法明文规定：

对工资、薪金的免征额为每月800元。

从现实情况看实属偏低。

800元免征额于1981年制定，当时，一般人的月收入只有几十元，个人所得税的征税对象主要是在华居住的外籍人士，以及名人、高收入阶层。

而现在，在很多地区，月收入3000元也只能算是工薪阶层。

由于目前起征点偏低，使得广大工薪阶层成为纳税主体，该政策“劫富济贫”的调节作用大打折扣，提高起征点势在必行。

事实上我国一些经济较发达城市，早已开始个人所得税的试点改革：

20XX年9月，北京市的个人所得税起征点提到1200元；今年1月份，广州市的个人所得税起征点提高到1600元，江苏提高到了1200元。

此外，深圳的实际个人所得税起征点为1700元，上海、珠海都是1400元。

参考专家意见，我认为考虑到地区间经济发展有差距，提高个人所得税起征点不宜“一刀切”。

国家可制定一个标准，并给出一定的浮动范围，各地根据这个标准和当地的居民收入及物价消费水平，再确定具体的起征点和税前扣除项目，只有这样，才能兼顾效率与公平，“国家也可以确定一个系数，由这个系数乘以当地上年度的人均月收入，从而得出个税起征标准。

”