会计 基础班 赵耀 72.docx

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会计基础班赵耀72

第二部分　重点、难点的讲解

【知识点3】调整事项的会计处理

乙公司的账务处理如下：

（1）记录收到的赔款

借：

其他应收款——甲公司　　　　　　　　　　　　800

　贷：

以前年度损益调整——营业外收入　　　　　　　800

借：

银行存款　　　　　　　　　　　　　　　　　　800

　贷：

其他应收款——甲公司　　　　　　　　　　　　800

【提示1】这里只是通过“其他应收款”科目进行过渡，不能直接在第1笔分录中借记“银行存款”。

企业会计准则规定，对于调整事项，不能调整报告年度资产负债表中的“货币资金”项目以及现金流量表正表。

【提示2】虽然已经收到了赔偿款，但在调整报告年度会计报表相关数字时，只需调整上述第一笔分录，第二笔分录作为2×10年的会计事项处理。

（2）调整应交所得税

借：

以前年度损益调整——所得税费用　　　　　　　200

　贷：

应交税费——应交所得税　　　　　　　　　　　200（800×25%）

（3）将“以前年度损益调整”科目余额转入未分配利润

借：

以前年度损益调整　　　　　　　　　　　　　　600

　贷：

利润分配——未分配利润　　　　　　　　　　　600

（4）因净利润增加，补提盈余公积

借：

利润分配——未分配利润　　　　　　　　　　　　60

　贷：

盈余公积　　　　　　　　　　　　　　　　　　　60（600×10%）

乙公司调整报告年度财务报表相关项目的数字

①资产负债表项目的调整：

调增其他应收款800万元；调增应交税费200万元；调增盈余公积60万元，调增未分配利润540万元。

20×9.12.31　　　　　资产负债表

资产

年末数

负债及所有者权益

年末数

其他应收款

+800

应交税费

盈余公积

未分配利润

+200

+60

+540

合计

+800

合计

+800

②利润表项目的调整：

调增营业外收入800万元，调增所得税费用200万元，调增净利润600万元。

③所有者权益变动表项目的调整：

调增净利润600万元；提取盈余公积项目中盈余公积一栏调增60万元，未分配利润一栏调增540万元。

所有者权益表动表

20×9年度

本年数

项目

上年数

…

盈余

未分配利润

…

…

净利润

+600

提取盈余公积

+60

-60

【例题·单选题】2017年12月31日，甲公司对一起未决诉讼确认的预计负债为800万元。

2018年3月6日，法院对该起诉讼判决，甲公司应赔偿乙公司600万元，甲公司和乙公司均不再上诉，假定甲公司所得税汇算清缴已经结束。

甲公司适用的所得税税率为25%，按净利润的10%提取法定盈余公积，2017年度财务报告批准报出日为2018年3月31日，预计未来期间能够取得足够的应纳税所得额用以抵扣可抵扣暂时性差异。

不考虑其他因素，该事项导致甲公司2017年12月31日资产负债表“未分配利润”项目“期末余额”调整增加的金额为（　　）万元。

A.135

B.150

C.180

D.200

【答案】A

【解析】该事项对甲公司2017年12月31日资产负债表中“未分配利润”项目“期末余额”调整增加的金额=（800-600）×（1-25%）×（1-10%）=135（万元）。

【例题·单选题】2×10年11月份甲公司与乙公司签订一项供销合同，由于甲公司未按合同发货，致使乙公司发生重大经济损失，甲公司2×10年12月31日在资产负债表中的“预计负债”项目反映了4万元的赔偿款。

2×11年3月10日（财务会计报告批准报出日为4月28日）经法院判决，甲公司需偿付乙公司经济损失5万元。

甲公司不再上诉，并假定赔偿款已经支付。

不考虑其他因素，在上述情况下，报告年度资产负债表中有关项目的调整应是（　　）。

A.“预计负债”项目调增1万元；“其他应付款”项目调增0

B.“预计负债”项目调减4万元；“其他应付款”项目调增5万元

C.“预计负债”项目调增5万元；“其他应付款”项目调增5万元

D.“预计负债”项目调减5万元；“其他应付款”项目调增1万元

【答案】B

【解析】此项业务是年度资产负债表日确认的预计负债在财务报告批准报出日之前了结的事项，应将原来确认的预计负债冲销，同时，其他应付款项目调增5万元，支付的赔款业务因涉及到货币资金，不调整报告年度报表项目，故选项B正确。

（二）资产负债表日后取得确凿证据，表明某项资产在资产负债表日发生了减值或者需要调整该项资产原先确认的减值金额。

【例题】甲公司20×9年6月销售给乙公司一批物资，货款为200万元（含增值税）。

乙公司于7月份收到所购物资并验收入库。

按合同规定，乙公司应于收到所购物资后3个月内付款。

由于乙公司财务状况不佳，到20×9年12月31日仍未付款。

甲公司于20×9年12月31日已对该项应收账款计提坏账准备10万元。

20×9年12月31日资产负债表上“应收账款”项目的金额为400万元，其中190万元为该项应收账款。

【补充】

20×9年年末

借：

资产减值损失　　　　　　　　　　　　　　　　　10

　贷：

坏账准备　　　　　　　　　　　　　　　　　　　10

借：

递延所得税资产　　　　　　　　　　　　　　　2.5

　贷：

所得税费用　　　　　　　　　　　　　　　　　2.5

甲公司于2×10年2月3日（所得税汇算清缴前）收到人民法院通知，乙公司已宣告破产清算，无力偿还所欠部分货款。

甲公司预计可收回应收账款的60%。

甲公司适用的所得税税率为25%，按净利润的10%提取法定盈余公积。

（1）补提坏账准备

应补提的坏账准备=200×40%-10=70（万元）

借：

以前年度损益调整——资产减值损失　　　　　　　70

　贷：

坏账准备　　　　　　　　　　　　　　　　　　　70

（2）调整递延所得税资产

借：

递延所得税资产　　　　　　　　　　　　　　　17.5

　贷：

以前年度损益调整——所得税费用　　　　　　　17.5

【提示】补提坏账准备70万元形成可抵扣暂时性差异，故应调增递延所得税资产。

资产（应收账款）账面价值<计税基础，产生可抵扣暂时性差异，应确认递延所得税资产，这部分递延所得税资产要等到税法认可应收账款发生损失时，才能转回（即贷记“递延所得税资产”）。

（3）将“以前年度损益调整”的余额转入未分配利润

借：

利润分配——未分配利润　　　　　　　　　　　52.5

　贷：

以前年度损益调整　　　　　　　　　　　　　　52.5

（4）因净利润减少，调减盈余公积

借：

盈余公积　　　　　　　　　　　　　　　　　　5.25

　贷：

利润分配——未分配利润　　　　　　　　　　　5.25（52.5×10%）

（5）调整报告年度财务报表相关项目的数字

①资产负债表项目的调整：

调减应收账款70万元，调增递延所得税资产17.5万元；调减盈余公积5.25万元，调减未分配利润47.25万元。

资产负债表

20×9.12.31

资产

年末数

负债及所有者权益

年末数

应收账款

递延所得税资产

-70

+17.5

盈余公积

未分配利润

-5.25

-47.25

合计

-52.5

合计

-52.5

②利润表项目的调整：

调增资产减值损失70万元，调减所得税费用17.5万元，调减净利润52.5万元。

利润表

20×9年度

③所有者权益变动表项目的调整：

调减净利润52.5万元；提取盈余公积项目中盈余公积一栏调减5.25万元，未分配利润一栏调减47.25万元。

所有者权益表动表

20×9年度

本年数

项目

上年数

…

盈余

未分利润

…

…

净利润

-52.5

…

提取盈余公积

-5.25

+5.25

【链接】国家税务总局公告2011年第25号《企业资产损失所得税税前扣除管理办法》：

第二十三条　企业逾期三年以上的应收款项在会计上已作为损失处理的，可以作为坏账损失，但应说明情况，并出具专项报告。

第二十四条　企业逾期一年以上，单笔数额不超过五万或者不超过企业年度收入总额万分之一的应收款项，会计上已经作为损失处理的，可以作为坏账损失，但应说明情况，并出具专项报告。

【扩展】如果应收账款将要发生损失且税务部门认可（例如超过三年以上），则企业不再需要进一步确认递延所得税资产，而是直接冲应交税费—应交所得税，同时转回20×9年年末确认的递延所得税资产。

（1）冲减报告年度所得税

借：

应交税费——应交所得税　　　　　　　　　　　　20

　贷：

以前年度损益调整——20×9年度所得税费用　　　20

（2）转回报告年度递延所得税资产

借：

以前年度损益调整——20×9年度所得税费用　　　2.5

　贷：

递延所得税资产　　　　　　　　　　　　　　　2.5

（三）资产负债表日后进一步确定了资产负债表日前购入资产的成本或售出资产的收入。

1.资产负债表日后事项中涉及报告年度所属期间的销售退回发生于报告年度所得税汇算清缴之前，应调整报告年度利润表的收入、成本等，并相应调整报告年度的应纳税所得额以及报告年度应缴的所得税等。

【例题】甲公司20×9年10月25日销售一批A商品给乙公司，符合收入确认条件，取得收入240万元（不含增值税），并结转成本200万元。

20×9年12月31日，该笔货款尚未收到，甲公司未对该应收账款计提坏账准备。

2×10年2月8日，由于产品质量问题，该批货物被全部退回。

当日，甲公司向乙公司开具红字增值税专用发票。

甲公司20×9年财务报告批准报出日为2×10年3月10日，2×10年2月20日完成20×9年所得税汇算清缴。

甲公司销售商品适用的增值税税率为17%，适用的所得税税率为25%，按净利润的10%提取法定盈余公积。

（1）调整销售收入

借：

以前年度损益调整——主营业务收入　　　　　　240

应交税费——应交增值税（销项税额）　　　　　40.8

　贷：

应收账款——乙公司　　　　　　　　　　　　280.8

（2）调整销售成本

借：

库存商品——A商品　　　　　　　　　　　　　　200

　贷：

以前年度损益调整——主营业务成本　　　　　　200

（3）调整应缴纳的所得税

借：

应交税费——应交所得税　　　　　　　　　　　　10[（240-200）×25%]

　贷：

以前年度损益调整——所得税费用　　　　　　　　10

（4）将“以前年度损益调整”科目余额转入未分配利润

借：

利润分配——未分配利润　　　　　　　　　　　　30

　贷：

以前年度损益调整　　　　　　　　　　　　　　　30

（5）因净利润减少，调减盈余公积

借：

盈余公积　　　　　　　　　　　　　　　　　　　3（30×10%）

　贷：

利润分配——未分配利润　　　　　　　　　　　　3

【思考】①若销售商品时已收到货款，销货退回时也已退款，则有关调整收入的会计分录如下：

借：

以前年度损益调整　　　　　　　　　　　　　　240

应交税费——应交增值税（销项税额）　　　　　40.8

　贷：

其他应付款　　　　　　　　　　　　　　　　280.8

同时：

借：

其他应付款　　　　　　　　　　　　　　　　280.8

　贷：

银行存款　　　　　　　　　　　　　　　　　280.8

【提示】支付货款的事项不属于资产负债表日后事项，它属于本期的事项。

②若退回的商品属于应税消费品，则还应调整消费税等相关税费，其调整分录为：

借：

应交税费——应交消费税

　贷：

以前年度损益调整（税金及附加）

③如果计提了坏账准备，会使应收账款账面价值小于计税基础，产生可抵扣暂时性差异，确认递延所得税资产。

销售退回时冲回递延所得税资产。

（6）调整报告年度相关财务报表

①资产负债表项目的调整：

调减应收账款280.8万元，调增库存商品200万元，调减应交税费50.8万元；调减盈余公积3万元，调减未分配利润27万元。

资产负债表

20×9.12.31

资产

年末数

负债及所有者权益

年末数

应收账款

存货

-280.8

+200

应交税费

盈余公积

未分配利润

-40.8-10=-50.8

-3

-27

合计

-80.8

合计

-80.8

②利润表项目的调整：

调减营业收入240万元，调减营业成本200万元，调减所得税费用10万元，调减净利润30万元。

利润表

20×9年度

③所有者权益变动表项目的调整：

调减净利润30万元；提取盈余公积项目中盈余公积一栏调减3万元，未分配利润一栏调减27万元。

所有者权益表动表

20×9年度

本年数

项目

上年数

…

盈余

未分利润

…

…

净利润

-30

…

提取盈余公积

-3

+3

2.资产负债表日后事项中涉及报告年度所属期间的销售退回发生于报告年度所得税汇算清缴之后，应调整报告年度会计报表的收入、成本等，但按照税法规定在此期间的销售退回所涉及的应交所得税，应作为本年度的纳税调整事项。

【例题】沿用上例，假定销售退回的时间为2×10年3月5日。

（1）调整销售收入

借：

以前年度损益调整——主营业务收入　　　　　　240

应交税费——应交增值税（销项税额）　　　　　40.8

　贷：

应收账款——乙公司　　　　　　　　　　　　280.8

（2）调整销售成本

借：

库存商品——A商品　　　　　　　　　　　　　　200

　贷：

以前年度损益调整——主营业务成本　　　　　　200

（3）确认递延所得税资产

借：

递延所得税资产　　　　　　　　　　　　　　　　10[（240-200）×25%]

　贷：

以前年度损益调整——所得税费用　　　　　　　　10

【提示】汇算清缴之后发生的销售退回，不能冲减报告年度“应交税费—应交所得税”，符合条件，应确认递延所得税资产。

前面第20章讲过：

按照税法规定可以结转以后年度的未弥补亏损及税款抵减，虽然不是因资产、负债的账面价值与计税基础不同产生的，但与可抵扣暂时性差异具有同样的作用，均能够减少未来期间的应纳税所得额，进而减少未来期间的应交所得税，会计处理上视同可抵扣暂时性差异，符合条件的情况下，应确认与其相关的递延所得税资产。

（4）将“以前年度损益调整”科目的余额转入未分配利润

借：

利润分配——未分配利润　　　　　　　　　　　　30

　贷：

以前年度损益调整——本年利润　　　　　　　　　30

（5）因净利润减少，调减盈余公积

借：

盈余公积　　　　　　　　　　　　　　　　　　　3（30×10%）

　贷：

利润分配——未分配利润　　　　　　　　　　　　3

（6）调整报告年度相关财务报表

①资产负债表项目的调整：

调减应收账款280.8万元，调增库存商品200万元，调增递延所得税资产10万元，调减应交税费40.8万元；调减盈余公积3万元，调减未分配利润27万元。

资产负债表

20×9.12.31

资产

年末数

负债及所有者权益

年末数

应收账款

存货

递延所得税资产

-280.8

+200

+10

应交税费

盈余公积

未分配利润

-40.8

-3

-27

合计

-70.8

合计

-70.8

②利润表项目的调整：

调减营业收入240万元，调减营业成本200万元，调减所得税费用10万元，调减净利润30万元。

利润表

20×9年度

③所有者权权益变动表项目的调整：

调减净利润30万元；提取盈余公积项目中盈余公积一栏调减3万元，未分配利润一栏调减27万元。

所有者权益表动表

20×9年度

本年数

项目

上年数

…

盈余

未分利润

…

…

净利润

-30

…

提取盈余公积

-3

+3

【提示】退货的所得税调整问题：

①退货发生在报告年度所得税汇算清缴之前，应调整报告年度的应纳税所得额，调整报告年度应交税费及所得税费用。

②退货发生在报告年度所得税汇算清缴之后，税法规定应调减退货当年的应纳税所得额和应交所得税，不调整报告年度的应纳税所得额和应交所得税，符合条件确认递延所得税资产。