国有建设单位会计现阶段若干问题2.docx
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国有建设单位会计现阶段若干问题2
国有建设单位会计现阶段若干问题
国有建设单位会计是应用于基本建设项目的一种专业会计，是以货币为主要计量单位，采用一定的专门方法，对建设项目的资金及其运动进行核算和监督的一种管理活动。
广义的国有建设单位会计包括建设单位会计和施工企业会计，但目前一般的理解是狭义的国有建设单位会计即建设单位会计。
经过多年的实践和不断完善，国有建设单位会计已自成体系，成为我国会计体系的一个重要组成部分。
但是，现行的国有建设单位会计制度仍然有许多需要探讨的理论问题。
一、国有建设单位会计存在的危机
国有建设单位会计自诞生之日起就广受非议。
关于国有建设单位会计有无存在必要的问题理论界一直在争论，会计工作者也有不同的看法。
反对者认为，从规范的角度讲，国有建设单位会计的存在是违反会计核算基本前提的。
会计核算四项基本前提是会计主体、持续经营、会计分期和货币计量。
国有建设单位会计不满足会计主体和持续经营前提。
基本建设项目建成后移交给接收单位，建设单位与接收单位往往不是一个会计主体；国有建设单位会计只核算项目的建设，不核算项目建成后的运营，而项目的建设只是一个阶段，项目建设期再长也不过是一个时间段概念，当然也就谈不上持续经营。
国有建设单位会计不满足会计核算的基本前提，致使国有建设单位会计核算中存在一些深层次的问题，比如在财务管理上，建设单位在建设过程中不是考虑以后的运营管理而加强成本核算，而是考虑如何将基建资金分光用尽以完成投资计划；在会计处理方法上也存在很多不合理，如实际已形成的固定资产但尚未交付时不计提折旧，致使对于建设期较长的项目多年前完成的资产与多年后完成的资产价值等价；在会计人员管理上，由于建设项目的阶段性，基建会计人员在完成项目建设后不能继续从事基建会计工作，客观上造成了基建会计人员紧缺、业务素质相对较低等问题。
基于此，反对者呼吁取消国有建设单位会计，将基本建设核算内容合并到通用会计准则上来。
支持者则从实证的角度肯定国有建设单位会计存在的积极意义。
目前国有建设单位会计已自成体系并日趋成熟，广大会计人员在运用该制度时虽然遇到一些问题，但国有建设单位会计有其独特的功能，是其他会计方法所不能代替的，其最大的优势在于能比较全面地反映基本建设项目概算所列的内容，通过竣工财务决算检验、考核概算的执行情况，这一优势是其他任何会计制度所不具备的。
所以，国有建设单位会计非常符合目前我国国有建设单位的实际情况，因而具有强大的生命力。
笔者观点是，国有建设单位会计是一定历史阶段的产物，在相应的历史阶段能发挥其固有的作用。
就像我国计划经济时期的收付实现制、商品经济初期的分部门会计制度一样，对于现阶段以概算为标志的基本建设项目计划管理时期，国有建设单位会计具有不可替代的作用。
但从发展的眼光来看，在基本建设项目管理逐步引入市场机制后，国有建设单位会计将遇到前所未有的挑战。
现在实行项目法人责任制、招标投标制等，对国有建设单位会计已经产生了不小的冲击，一旦这些制度完善后，项目核算的主体合一，持续经营前提成立，概算也失去了作用，检验和考核概算执行情况的国有建设单位会计也就没有存在的必要了。
二、国有建设单位会计的本质
考察国有建设单位会计的本质必须从经济学的角度，结合目前基本建设项目管理的实际情况来进行。
基本建设项目的管理从经济学上说是一种典型的委托代理关系，国家作为委托人将项目委托建设单位进行管理，建设单位作为代理人负责项目的建设并承担相应契约责任。
这种委托代理关系中最为关键的是如何让建设单位履行相应的契约责任，这也是委托人最为关心的问题。
为什么国家制定了详细、严格的国有建设单位会计制度?
为什么竣工验收要由上级部门主持?
为什么竣工财务决算必须经国家审计部门审计并由财政部门审签?
目的只有一个，就是要考察代理人契约责任履行情况。
另一方面，从代理人角度来说，他也需要了解委托人是否履行了委托责任，比如应该给予代理人的利益（如结余资金分配、投资包干节余分配等）是否得到保障。
通过什么途径来使双方都能考察对方的履约情况呢?
以质量这一指标进行考核难以量化（同为合格工程质量并不一定相同），以数量这一指标进行考核又过于狭窄（完成规定的工程量只是最基本的要求），而以货币这个一般等价物作为计量单位的国有建设单位会计，能起到其他任何方法所不能起到的作用。
通过国有建设单位会计，委托人可以比较清楚地知道代理人执行项目概算的情况，代理人也可清楚地知道委托人是否履行资金及时到位、留成按比例分配等保证代理人利益的责任。
因此，国有建设单位会计的本质是考察委托人和代理人的履约状况。
三、国有建设单位的会计目标
会计目标服务于组织目标。
比如组织的目标如果是营利，则会计目标是利润最大化。
从企业的角度看，会计目标主要经历了以下几种形式：
成本核算目标，职工人均收入最大化目标，利润最大化目标，股东财富最大化，企业价值最大化。
同样，要考察国有建设单位的会计目标，首先必须考察国有建设单位的组织目标。
国有建设单位的组织目标是按计划完成工程建设，实行质量、资金、进度三控制。
其中质量由工程部门控制，进度由合同部门控制，资金则由财务部门通过国有建设单位会计来进行控制。
由于国有建设项目不存在量、本、利等概念，不求经济效益，控制资金主要就是控制概算。
就国家和国有建设单位合约双方来说，经批复的初步设计概算就是一份详细的合约，通过国有建设单位会计核算，准确、完整地执行概算，这应该是国有建设单位会计服务于国有建设单位组织目标的目的。
所以，我们可以将国有建设单位的会计目标定义为全面执行概算。
这也与建设单位会计的本质相吻合。
国有建设单位会计的本质是考察委托代理双方的履约责任，而考察的依据是概算这一合约的执行情况，是否全面执行概算，即是否履行了代理责任。
事实上，国有建设单位会计的一切活动都是为了这一会计目标，从建账开始，就要考虑会计科目与概算的衔接；在核算过程中，要定期归集费用并与概算相对照以适时考核概算的执行；在决算时，要编制完整的概算执行情况报表以最终考核概算的执行。
明确国有建设单位会计目标对基建会计人员的现实意义是：
基建会计人员不仅要掌握国有建设单位会计核算知识，还要掌握工程概算管理的相关知识。
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四、国有建设单位会计制度
探讨会计制度，需要搞清楚的问题主要有两个，一是为什么国有建设单位的会计制度很不完善，二是为什么国有建设单位会计制度的建设滞后以至于很多早就知道不完善的规定一直不能得到完善。
从经济学的角度来研究，会计制度之所以存在，归根到底是为了降低交易费用。
会计制度的形成是经过多次博弈的，而且博弈越充分，制度越完善。
我国的会计制度由分行业的具体的会计制度到现在的统一的、相对较为宽松的会计准则这样一个制度变迁就是一个博弈过程，形成国家拥有强制性解释权和组织拥有部分规则制订权。
但是国有建设单位会计制度却没有经过博弈，而由国家强制性制定。
这也是由国有建设单位会计的本质决定的，正如前所说，国有建设单位会计的本质是考察契约责任履行，对国家来说，它希望能制订严格的会计制度来监督建设者；对建设单位来说，会计对他没有管理的作用，并不能为他带来任何明显的经济效益，他只希望会计能帮助其解除受托责任，因而不需要更为复杂和灵活的会计制度，没有博弈的积极性。
还有一个重要的也许是更为关键的原因是，交易双方根本是不平等的，一方面，国家总是处于强势地位，由国家制定的会计制度具有强制性（国外会计制度都是由社团组织而不是由国家来制定）；另一方面，国家项目的建设总是买方市场，任何一个单位都希望能接到建设项目，建设一个国有的项目对于任何单位而言都是利益丰厚的美差，国家没有必要与建设单位博弈。
正是因为国有建设单位会计制度没有经过博弈而是由国家强制制定，所以现行的会计制度明显是有利于国家，因而是具体而严格的；也正因为此，会计制度是不完善的，其变迁总是滞后。
五、国有建设单位会计信息
会计信息最重要的功能是作为一种如同市场上价格类似的信号引导资源配置。
对组织相关方而言，如投资者、债权人等，通过会计信息来决定是否将资源投入组织或投人多少；对组织内部而言，会计信息引导着内部资源流向。
会计信息失真给组织乃至整个社会经济带来的影响可能是灾难性的。
会计信息失真的根源是产权的分割出现委托代理制度进而导致委托方与代理方信息不对称。
国有建设单位会计信息失真的问题总的来说并不严重，这也是由国有建设单位会计的本质决定的。
一方面，国家对会计事项的处理规定了具体而严格的会计制度，在这样一种会计制度下，提供虚假的会计信息很容易被审计发现；另一方面，国有建设会计处理在技术上比较简单，根本没有造假的技术可供选择；第三个重要的原因在于国有建设单位会计的特点决定了会计信息的重要性降低、其他信息的重要性上升。
对国有建设单位会计，正如我们前面分析其本质时指出的，由于其不具备成本、利、税等的核算，会计信息并不能发挥引导资源配置的信号作用，它的作用主要体现在衡量概算执行进而以此为基础考察契约责任的履行。
相反，其他的信息比如质量信息、数量信息等，由于在项目的初步设计中有明确的要求，这些信息就显得比较重要了。
正由于会计信息的重要性降低，代理方对会计信息的重视程度也降低了，对利用虚假的会计信息来为自己谋利的积极性也随之降低。
但是，会计信息失真不严重并不表示代理方不想提供虚假信息，代理方永远都有充分利用信息优势为自身谋利的动机，只不过是国有建设单位会计不容易造假和会计信息不显得那么重要这一事实在客观上减少了会计信息失真的概率。
不能充分运用会计信息的优势还可以利用其他信息的优势，所以目前很多基建项目的违法乱纪事件都出现在质量、数量等信息失真的问题上。
一些水利工程就是利用虚假的数量信息（如石方量）来为自己谋利。
六、国有建设单位会计监督
会计监督是会计两大核心职能之一。
会计监督需要解决两个问题，一是会计监督谁以及如何监督，二是谁来监督会计以及如何监督会计。
第二个问题远比第一个问题容易回答，当然主要是由组织领导者来监督会计，主要方法是利用互相牵制的岗位设置和内部审计。
第一个问题在会计理论界争议较大，比较一致的说法是，会计监督经济业务。
但是如何保证会计能监督经济业务呢?
回到前面分析过的委托代理关系上，我们发现这一问题的确很复杂。
代理人有造假的动机，会计如果监督经济业务，在很大程度上监督到了代理人本身，代理人有什么理由让会计来监督自己呢?
特别是在会计由代理人选择的时候，会计根本无法监督经济业务，有的代理人指使会计做假账。
由委托人委派会计对代理人进行监督能不能解决问题?
前些年对会计委派制也进行了大量的争论，结果是，会计应回归企业。
当我们认识了会计的本质后，就会知道这个结论是正确的。
会计是一个信息系统或是管理活动，其主要目的是为企业利益最大化服务的，也就是说，会计的目的与企业的目的是一致的，企业的目标决定了会计目标。
但是，如果实行会计委派制，会计的目标与企业的目标就会发生偏差，特别是会计与企业在风险意识上相差很大，会计要保证资金的安全，而企业要追求经济效益，这样必然会阻碍企业的发展。
比如在进行投资决策时，委派会计必然过分地慎重，宁可错失良机也不原承担风险，而企业为了经济效益宁可冒一定的风险。
委派会计具有一票否决权，企业家的才能有可能被淹没，而企业家的创新才能是推动经济发展的内在动力。
所以，会计委派制是阻碍企业发展的一种“坏”的制度。
但是，同样从会计的本质出发，建设项目却应该实行会计委派制。
国有建设单位会计的本质是考核契约责任的履行，契约是双方订立的，双方得到的信息应尽可能对称才能考核契约责任的履行，而实际上代理方在信息上总是占有优势，委托方委派会计可以尽可能地使信息对称。
另外，对建设项目委派会计，不会影响项目的建设，因为国有建设单位会计本身就没有主动为项目创造效益的管理或信息功能，不存在与项目建设的利益冲突。
必须坚持会计监督的对象是经济业务而不是代理方或具体的人，实行会计委派只是为了促使契约双方信息尽可能对称。
现在强调国有建设单位会计人员要参与工程建设的全过程管理，其理论支撑就是会计要监督经济业务。
国有建设单位会计监督的重点应放在对经济业务信息的监督上，如对质量信息、数量信息的真实性进行监督。
关于对基建会计核算中几个问题的探讨
财政部颁发“基本建设财务管理规定”、“国有建设单位会计制度”以及补充规定后，建设单位的会计核算工作有了不少进步，逐步按照制度进行规范基建会计核算的趋势正在形成。
但是，我们也发现有相当一部分基本建设单位的会计核算上，出现了基建项目不合法、不合规，会计核算和监督不严谨，为建筑队伍的转包、假借资质或无证施工等违法行为开了绿灯，有的投资成本居高不下，计划外和超概算项目发生多，致使国家投资收不到应有的效果。
为了从根本扭转以上不正常现象，更好贯彻执行好基本建设财务管理规定和会计制度，我们对如何更加深入规范基本建设会计核算的几个问题进行了一些探讨，还请同行们予以赐教。
（一）
一些基本建设单位的会计核算混乱（它是由一些社会环境所影响的，包含着社会大环境影响因素），有些是基本建设单位整个管理无序，势必致使会计核算混乱，大致反映在以下几个方面：
一、有的单位基本建设项目不合法、不合规。
目前部分建设单位对国家仍然控制着固定资产投资计划的认识不够或是没有认识，有的只知道“领导指示就是计划”“领导指示就要开支”，搞一个基建项目以单位领导说了算，按领导意志办事。
没有按照要求认真进行基本建设前期准备工作，没有执行必要的基本建设程序，致使造成“边设计、边勘探、边施工”的三边工程，以及超计划、超面积、超概算的三超项目，一般表现有：
１．计划方面，有的单位没有按国家规定范围获得批准的基建计划，就兴土动工基建项目，主要表现为：
（１）基建项目只有本单位的计划；
（２）只有设计部门编制的本工程项目可行性研究报告；
（３）只有本工程项目可行性研究报告的批准文件；
（４）只有项目上级部门下达的部分资金实施计划；
（５）已获批准的初扩设计技术文件中总投资额与明细项目投资额之和不等。
２．报建方面
（１）没有工程项目经批准的开工报告；
（２）没有按规定到当地建设管理部门报建。
３．实施建设具体项目的品名、规格、数量、层次与批准文件不相符。
二、施工程序、施工队伍不合规
１．有的施工队伍无合格的资质证书也承担项目；
２．合同条款中有按规定签订施工合同，允许带资承包及其它不合法条文；
３．没有工程项目开工证，施工队伍进场开工；
４．工程层层转包现象严重，有的签合同的施工单位并不承担施工，而将项目承包给项目经理，单位只收取管理费；
５．施工队伍包工头自行进行工程结算、收款，而不是由施工单位进行统一管理，统一收支，统一核算。
三、不按规定办理工程竣工结算
１、不能定时与施工队伍核对往来账目，客观上为施工单位掩盖。
２．单位工程项目已全部完工且已交付使用，施工队伍迟迟不按规定办理竣工结算，影响基建会计正确反映。
产生以上问题的原因是多方面的，首先是建设单位的主要负责人（项目资本的法定代表人或行政负责人）的基建法制观念淡薄，不能认真理解和执行国家现行的有关基本建设管理的法规政策，凭意志办事，造成单位基建管理混乱。
加上相当一部分施工单位、施工负责人为了单位或个人利益，尽可能利用制度上的漏洞，寻找机会赚钱，如多数的施工队伍都是转包形式的，他们在施工场地往往打着“××建设工程项目经理部”（以下称项目经理部）的名义进行违规基建活动，他们以项目经理部名义公开挂牌、发文件、刻公章、开立银行账户，对建设单位开收据预收工程款，甚至结算，但是，按照国家相关政策，这种活动是不合法的，因为它并没有得到施工单位法定代表人的授权，（一般情况项目经理部实为法定代表人的施工单位，为完成某一工程项目而组织的一支施工队伍，它并不能代表本应由合同签约的施工方法定代表人才能行使的权力），部分项目经理利用建设单位的无知，利用该名称为其违规活动作掩盖，建设单位不对项目经理部的资格及授权范围进行必要审查，使基建会计核算陷入混乱。
另外就是建设单位会计人员对基建管理方面知识、制度了解太少，无法进行认真的监督，也只能对发生的混乱现象听之任之。
（二）
对于一些单位基建会计核算混乱现象如何进行纠正，我们认为应该从源头上进行治理和控制，本文为此从下面几个问题做些探讨，提出一些有利于提高基建会计核算质量的措施，以便规范基建会计核算：
一、基建会计核算首先要关注项目的合法性，对不合法、不合规的项目要促使其办理合规合法手续，方可开支。
１．基建前期准备工作要做好，基建审批程序要到位，不能超前筹资和用款。
按现行制度，基建项目的批准程序应该是：
首先应有经批准的项目建议书，然后编制可行性研究报告，该报告呈报给有权批准的政府部门批准，建设单位再委托设计部门编制初扩设计任务书，再报政府管理部门批准，由设计部门编制施工设计图，申请开工报告，由上级批准后，基建前期程序完成，才能进行项目建设实施阶段。
基建会计部门必须掌握这一程序中各个批准文件及明细附表（包括单位按照国家政府机关批准的总投资计划所编制的年度投资计划），特别是要将最后批准确认的基建投资计划作为基建财务筹资、使用资金、会计核算的依据，如没有合规、合法的计划，基建会计要进行监督，督促有关部门争取计划下达，如确没有正式计划，则应停止支用基建款项，绝不能搞先斩后奏行动。
二、所有基建经济活动要有文件及合同。
１、凡是需要在基建会计上入账的款项应该有文件（拨款文件或协议）及合同（基建借款）资料提供给会计人员。
２、一切基建用款的工程预付款、设备采购预付款、土地征购、勘测设计、监理等活动均应有合同。
所订合同条文应符合国家法律、法规，凡订合同均应向会计部门提供一份，以便付款时予以监督。
三、严格控制付款关口，杜绝基建支出违规现象。
１、审查所需付的款项是否已列入批准的计划项目中，其付款事项是否是所签订经济合同中的事项。
２、审查所付款汇至的收款单位是否为已签订合同中的法定单位的基本银行结算账户，不能违背２００３年中国人民银行５号令的规定将基建款项付到以“项目经理部”名义所开的银行账号上或者其他银行账户上。
３、付款时，需要验明收款单位所开的收据是否是合同签约单位的财务会计部门出具的。
四、往来账控制
１、所有列往来账的单位必须是签约单位名称。
２、定时向往来单位会计部门进行往来账对账并相互签字确认，以保证所有预付款项均由签约单位进行管理。
五、工程竣工时的控制
１、工程竣工后，要求施工单位及时进行结算，进行结算的单位和所盖单位公章均应为合同签约的施工单位，而不是“项目经理部”的章。
２、本地施工单位结算发票上应加盖与合同签约施工单位名称相符的财务会计章。
异地施工单位在施工场地所在地税务部门开具的结算发票也应加盖施工单位财务会计部门章。
六、其他事项控制
一般施工合同签订后施工队伍便以“项目经理部”名义行事，对此建设单位应明确要求施工签约单位对所成立的“项目经理部”予以授权，明确其职权范围，我们看到有的施工单位明确“项目经理部”公章只作加盖工地技术图纸用，所以不能乱接受“项目经理部”的文函、收据之类，以免造成失误。
我们认为，基建会计只要严格按建设法规及会计法规办事，敢于监督管理，就能杜绝基建管理上的混乱现象，在督促基本建设有关部门按章办事的同时，进一步提高基建会计核算质量，完善和控制各项基建会计管理制度，使各项基本建设的投资效益最大化。
建设工程投资项目财务管理应注意的几个问题
一、财务控制和工程建设控制的有机结合
基本建设单位在明确了投资目的、解决了筹资问题之后，保质按期地完成工程建设，并把建设项目投资有效地控制在预计的支出范围内，成为实现建设项目预期投资收益的关键一步。
这里所需的有效控制就是有机结合的财务控制和工程建设控制。
建设工程投资支出中的财务控制是指建设项目前期进行的财务可行性研究以及工程建设过程中进行的财务支付控制，实施控制的主体是以财务经理为首的相关财务人员；
工程建设控制是指建设项目具体建造实施过程中进行的工程技术控制和工程经济控制，实施控制的主体可以是企业自有的工程技术人员，也可以是受企业委托的中介咨询机构人员。
工程建设有其特殊性，单从纯财务的角度实施建设工程投资支出控制，往往难于奏效。
因为按历史成本原则实施的在建工程日常核算比较简单。
在建设工程的财务管理中，财务控制只有倚重工程建设控制，以工程建设控制为基础，将财务控制和工程建设控制有机结合起来，才能切实做到建设工程投资支出控制。
有关工作要点为：
1.通过制度、文件明确财务控制和工程建设控制各自的职权和责任，从根本上改变财务在工程建设过程中被动付款的境况，主动、合理、及时地为建设工程提供资金，真正地实现财务管理意义上的建设工程投资支出控制。
2.企业财务人员必需了解工程建设项目投资的组成，熟知各投资分类的内涵，理解基本建设会计制度，以合理地设置会计科目进行会计核算，有效地实施财务管理。
3.要求工程建设部门配合。
建设项目建设前一般均进行可行性研究，财务人员应尽早参与；在发生工程建设的重大变更时，工程部门应事先与财务人员沟通，以便财务人员对建设项目的财务进行动态控制（包括财务可行性、资金的调度）。
建设工程投资支出是指进行某项工程建设花费的全部费用，由设备工器具购置投资、建筑安装工程投资和工程建设其它投资组成。
设备工器具购置投资要注意其价值构成，它由设备工器具原价和包括设备成套公司服务费在内的有关费用组成；必须通过兴工动料、追加活劳动的建筑安装工程投资需注意其归项；工程建设其它投资是指末纳入设备工器具购置投资和建筑安装工程投资但由项目投资支付的为保证工程建设顺利完成和交付使用后能正常发挥效用而发生的各项费用总和。
设备工器具购置投资的控制应做好投资估算工作，选定的设备应具有技术先进性，经济性上应和产品设计生产规模、质量等要求相适应，以充分发挥设备的效用，避免设备效率的闲置浪费。
另外，设备采购尽可能采用公开招标，做到以最合理的价格购置到最有效的设备，并形成综合的生产能力或提供相应的经营管理条件。
建筑安装工程投资的控制应做好投资估算工作。
在这项工作中，财务的可行性分析至关重要，投资估算的准确与否，直接影响投资支出的控制和投资效益的实现。
当然，财务可行性研究也是建立在工程造价估算分析基础上的，因此，造价工程师的介入是大有益处的，对于自身没有专门基建投资方面人才的企业显得更为重要。
第二，做好设计概算控制，把设计概算控制在预定的投资估算额内。
第三，做好预算招标工作。
这步工作在整个建设工程投资支出控制中是最重要的一步。
第四，按合同实施是建设施工阶段管理和监督。
二、建设工程施工合同的管理
1999年10月1日起施行的《中华人民共和国合同法》将合同分为15类，基本建设单位一些综合性建设工程投资项目实施过程中涉及了其中一半以上类别的合同，如建设工程合同（包括总承包合同和勘察设计合同、施工合同）和与建设工程相关的买卖合同、借款合同、租赁合同、运输合同、担保合同、仓储合同、委托合同、承揽合同等。
合同管理的健全与否，直接影响建设工程投资项目的实施。
买卖合同、借款合同等的管理大家比较熟悉，这里特别要强调一下建设工程施工合同的管理。
建设工程施工合同是承包人进行工程建设，发包人支付价款的合同。
尽管合同法规定的合同形式有书面形式、口头形式和其它形式，但考虑到建设工程的重要性和复杂性，在建设过程中经常会发生影响合同履行纠纷的实际情况，《合同法》要求建设工程施工合同采用书面形式。
关于合同订立方式，建设单位可以与总承包人订立建设工程合同，也可分别与勘察人、设计人、施工人订立勘察、设计、施工承包合同，总的要依工程规模、特点和工程管理能力而定。
关于合同订立程序，在一般情况下都应通过招标投标确定承包人，在招标方式方面，以前经常采用的招标是预算招标、费率招标，
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